Opinia Rady Podatkowej do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach
2010-12-06
Prezentujemy opinię Rady Podatkowej Lewiatan wysłaną do Ministerstwa Finansów w sprawie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo o miarach.
1. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy proponowane zmiany polegają na rozszerzeniu zakresu stosowania stawki 0% VAT do dostaw oraz importu środków transportu lotniczego używanych przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym. Celem jest także ułatwienie dostawcom paliwa stosowania stawki 0% VAT.
2. Według projektu ustawy dostawa paliwa lotniczego może być objęta stawką 0% VAT, jeżeli nabywca jest przewoźnikiem lotniczym wykonującym głównie transport międzynarodowy. Warunkiem formalnym jest z kolei posiadanie dokumentacji, która w sposób jednoznaczny potwierdza prawo do zastosowania stawki 0% VAT. Obie te kwestie powodują, że przepisy te sprawiają poważne trudności w praktyce. Po pierwsze, nie jest pewne jakie kryterium procentowe udziału lotów międzynarodowym w lotach ogółem przyjmować w celu ustalenia, że przewoźnik wykonuje „głównie" transport międzynarodowy. Pojęcie „głównie" jest pojęciem nieostrym. Po drugie, nie istnieją żadne oficjalne źródła informacji, które pozwalają na ustalenie, jaki jest udział przewozów krajowych i międzynarodowych w działalności danego przewoźnika. Nie istnieją też żadne organy administracji państwowej lub też stowarzyszenia przewoźników (np. IATA), które wydawałyby zaświadczenia potwierdzające „międzynarodowy" charakter danego przewoźnika. Dodatkową komplikacją może być fakt, że ustalenia te muszą dotyczyć zarówno przewoźników krajowych, jak również przewoźników zagranicznych, co do których uzyskanie informacji o ich działalności jest utrudnione. Ważną okolicznością jest to, że potwierdzenie „międzynarodowego" charakter przewozów danego przewoźnika przez sprzedawcę wymagałoby uzyskania informacji, które stanowią tajemnicę przedsiębiorstwa, np. wysokość przychodów z działalności „międzynarodowej". Nie można pominąć także faktu, że działania, a właściwie zaniechania Ministra Finansów, są także przyczyną znacznych trudności w stosowaniu stawki 0% VAT dla dostawy paliwa lotniczego. Minister Finansów nie wykonał bowiem upoważnienia ustawowego, zgodnie z którym może określić dokumenty, które powinna zawierać dokumentacja uprawniającą do stosowania stawki 0% VAT (art. 83 ust. 16 pkt 4 ustawy o VAT).
3. Należy również wskazać, że praktyka innych krajów stosujących stawkę 0% VAT utrwalona przez lata wskazuje, w jaki sposób oceniać zasadność stosowania stawki 0% VAT. Po pierwsze, w praktyce innych krajów powszechnie przyjęto formułę składania oświadczeń przez przewoźników, że są podmiotami, które głównie wykonują transport międzynarodowy. Jako przykład można wskazać Port Lotniczy Wrocław SA, Port Lotniczy Gdańsk sp. z o.o., Statoil ASA (Norwegia), AIR TOTAL (Francja), REPSOL (Portugalia), CEPSA (Hiszpania). Oświadczenia, na podstawie których podmioty dostarczają paliwo ze stawką 0% VAT, są zupełnie odformalizowane i, jak należy domniemywać, w pełni akceptowane przez organy podatkowe w innych krajach UE oraz przez polskie organy podatkowe. Na przykład oświadczenie stosowane przez Statoil ASA odwołuje się do wykonywania głównie lotów o charakterze międzynarodowym bez podania jakiegokolwiek wskaźnika liczbowego (procentowego), oświadczenie AIR TOTAL odwołuje się do wykonywania lotów poza terytorium Francji (z podaniem kryterium procentowego w wysokości 80% lotów poza terytorium Francji), oświadczenie REPSOL odwołuje się do wykonywania lotów międzynarodowych (z podaniem kryterium procentowego w wysokości 50% obrotów z lotów międzynarodowych), oświadczenie CEPSA odwołuje się do wykonywania lotów międzynarodowych (bez podania wskaźnika liczbowego lub procentowego), oświadczenie Portu Lotniczego Wrocław SA odwołuje się do wykonywania lotów głównie w ruchu międzynarodowym (z podaniem kryterium procentowego w wysokości 60% ogólnej liczby rejsów), oświadczenie Portu Lotniczego Gdańsk sp. z o.o. odwołuje się do wykonywania lotów głównie międzynarodowych (bez podania wskaźnika procentowego lub liczbowego). Oświadczenie przewoźnika, że wykonuje głównie loty międzynarodowe nie jest tylko „deklaracją" przewoźnika , pochodzi bowiem od podmiotu, który najlepiej zna profil swojej działalności i nie poparte żadnym argumentem byłoby twierdzenie, że oświadczenie takie może zostać złożone w sposób niezgodny z rzeczywistością, tylko w celu uzyskania stawki 0% VAT. Należy zwrócić uwagę także na fakt, że wykonywanie lotów głównie międzynarodowych jest pewną stałą cechą danego przedsiębiorstwa lotniczego i nawet jeżeli w danym okresie rozliczeniowym, ze względu na sezonowość działalności - np. loty czarterowe w okresie wakacyjnym, nie wykonuje on zwyczajowej ilości lotów o charakterze międzynarodowym, to nie znaczy, że przestaje być przewoźnikiem, który głównie wykonuje loty międzynarodowe. Istotne znaczenie ma bowiem fakt, że działalność w zakresie transportu lotniczego jest działalnością koncesjonowaną i wymagającą spełnienia wielu restrykcyjnych norm. Przedsiębiorstwa lotnicze są podmiotami, dla których renoma i zaufanie jest jednym z podstawowych wymogów. Zatem także z tych powodów podanie informacji nieprawdziwych nie jest prawdopodobne, tym bardziej, że stawka 0% VAT przyśpiesza tylko odliczenie podatku naliczonego, a nie jest jedynym sposobem odliczenia podatku naliczonego. Przedsiębiorstwo lotnicze ma bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabytego paliwa.
Drugim źródłem informacji są ogłaszane przez ministerstwa finansów poszczególnych krajów listy przewoźników, którzy mają prawo do stawki 0% VAT. Z informacji które posiadamy, listy takie są obecnie prowadzone w następujących krajach: Francja, Niemcy, Szwajcaria, Austria.
4. Rozwiązania proponowane przez projektodawcę należy pozytywnie zaopiniować tylko w tym drugim aspekcie, czyli ogłaszania listy przewoźników uprawnionych do stawki 0% VAT . Zasadniczą wątpliwości budzi jednak dobór kryteriów, na podstawie których ustala się „międzynarodowy" charakter przewozów danego przewoźnika - przyjęta wysokość kryterium procentowego oraz wskazanie okresu roku podatkowego jako czasowych ram weryfikacji prawa do stawki 0% VAT.
Po pierwsze, częstym przypadkiem jest sytuacja, w której „międzynarodowy" charakter danego przewoźnika jest stałą cechą charakteryzująca danego przewoźnika i przewoźnik nie prowadzi żadnych szczegółowych rejestrów sprzedaży w podziale na sprzedaż krajową i zagraniczną. Szczególnie jest to widoczne w przypadku przewoźników przesyłek, np. DHL, którzy daną przesyłkę transportują różnymi środkami transportu, w tym transportem lotniczym, ale nie przypisuja danej przesyłce ilości kilometrów wykonanych w kraju i za granicą. Problem ten jest szczególnie istotny w sytuacji, w której projekt zakłada spełnienie jednocześnie wszystkich kryteriów w celu zastosowania stawki 0% VAT. Konieczność spełnienia wszystkich kryteriów jednocześnie jest zbyt restrykcyjna. W praktyce zdarza się, że zarówno przychody z działalności w transporcie międzynarodowym mogą przekraczać, i to znacznie, próg 60%, ale loty krajowe mogą liczebnie przeważać nad lotami zagranicznymi, ponieważ są wykonywane na krótszych trasach. Taki przewoźnik nie miałby definitywnie prawa do stosowania stawki 0% VAT. Można zatem postawić tezę, że projektowane przepisy w takim zakresie naruszałyby art. 148 lit. e/ i g/ Dyrektywy Rady 2006/112/WE.
5. Proponowany system powinien opierać się na dwóch elementach: oświadczeniach przewoźników, którzy składaliby je przy uwzględnieniu wskazanych w ustawie kryteriów. W oświadczeniach przewoźnik powinien uwzględniać następujące kryteria:
1) przychody z działalności w transporcie międzynarodowym w przychodzie w przewozach ogółem,
2) zrealizowaną liczbę przewozów w transporcie międzynarodowym w przewozach ogółem,
3) liczbę faktycznych godzin wykonanych w transporcie międzynarodowym w liczbie faktycznych godzin w przewozach ogółem.
Przewoźnik powinien mieć prawo do złożenia oświadczenia, że wykonuje głównie transport międzynarodowy, jeżeli w co najmniej w dwóch z trzech wymienionych kryteriów transport międzynarodowy stanowi przynajmniej 60% całości.
W rzeczywistości oświadczenie przewoźnika, zgodnie z projektem zmian w ustawie VAT, stanowi już podstawę do przyznania stawki 0% VAT w przypadku, gdy przewoźnik rozpoczyna działalność w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku wskazuje on na prognozowany udział przewozów międzynarodowych w każdej z kategorii.
Okres jednego roku podatkowego, a w szczególności roku poprzedniego, jest zupełnie nieadekwatny dla oceny czy dany przewoźnik ma prawo do stawki 0% VAT. Jest to okres zbyt krótki i niereprezentatywny. Można zasadnie twierdzić, że jest on sprzeczny z ustawą, która przyznaje prawo do stawki 0% VAT podmiotom, które „wykonują", a nie „wykonywały" przewozy w transporcie międzynarodowym. Właściwszym przedziałem czasowym powinien być okres dłuższy np. pięcioletni ze względu na fluktuacje na rynku przewozów międzynarodowych. Okres ten bardziej precyzyjnie oddawałby charakter danego przewoźnika.
W pełni należy zaakceptować prawo do stawki 0% VAT dla przewoźników umieszczonych na liście Urzędu Lotnictwa Cywilnego. Konsekwentnie należy uznać, że również umieszczenie danego przewoźnika na liście ministerstwa finansów kraju Unii Europejskiej jest równoznaczne z prawem do stosowania stawki 0% VAT przez podmioty sprzedające paliwo w Polsce właśnie takim podmiotom.
II. Uwagi do art. 1 pkt 21 lit. a/ projektu ustawy.
W naszej ocenie, zawarte w ww. przepisie rozwiązania dotyczące proporcji odliczania podatku VAT spowodują nadmierną uciążliwość dla podatników z marginalną sprzedażą zwolnioną z podatku VAT. Proporcja odliczenia VAT będzie bowiem musiała być kalkulowana również przez podmioty, u których proporcja ta przekroczyła 98 %, a kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu była wyższa niż 500 zł.
III. Uwagi do art. 1 pkt 30, 31 i 32 projektu ustawy.
1. Odnosząc się do art. 1 pkt 30, który wprowadza zmiany w art. 127 ust. 5 ustawy o VAT, należy zaznaczyć, że proponowane w nim określenie form wypłat zostało zakwestionowane w trakcie prac Komisji Przyjazne Państwo przez BAS jako niespójne z prawem bankowym. Należałoby wrócić w tym zakresie do, wciąż oczekującego na rozpatrzenie przez Komisję Finansów Publicznych, projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług - druk sejmowy nr 3066 - który zawiera kompleksowe propozycje zmian dotyczących usług tax free for tourists.
2. Proponowana w art. 1 pkt 31 lit. a/ projektu ustawy zmiana polegająca na dodaniu do art. 129 ust. 1 punktu 3 nie precyzuje, jakie dokumenty (w jakiej formie?) ma posiadać sprzedawca w przypadku zwrotu podatku przez pośrednika, ponadto żadne przepisy tego nie regulują. Natomiast pośrednik zawsze będzie posiadał dokumenty potwierdzające dokonanie transakcji w swoich księgach (pośrednikiem może być tylko sp. z .o. lub akcyjna, które zobligowane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych). Dołączanie dodatkowych dokumentów (np. wydruk potwierdzenia przelewu czy zlecenia uznania karty, zwykłe ksero/skan czy kopia poświadczona?) jest w praktyce niewykonalne przy tysiącach transakcji i krótkim terminie dostarczenia dokumentów sprzedawcy.
Zwracamy uwagę na brak przepisów dotyczących sytuacji nieskutecznej zapłaty (błędny numer rachunku, niedostateczne dane rachunku podróżnego, unieważnienie karty itd.) i jej ponowienia po upływie 6-ciu miesięcy.
Dodatkowo pominięto propozycję pozostawienia terminów i form zapłaty w gestii uczestników transakcji tax free, jak to ma miejsce w innych krajach europejskich.
3. Nowelizacja w art. 1 pkt 31 lit. b/ projektu ustawy polegająca na zmianie ust. 2 art. 129 ustawy o VAT poprzez narzucanie sześciomiesięcznego terminu ważności dokumentu tax free jest bezzasadnym ograniczeniem praw podróżnych i sprzedawców. W innych krajach uczestnicy transakcji tax free sami umawiają się co do terminu ważności dokumentu. To prawo jest ograniczane jedynie terminem na zastosowanie stawki 0% przez sprzedawcę, co wynika z przepisów o prawie podatnika do dokonania korekty deklaracji VAT.
4. Odnośnie art. 1 pkt 32 ustawy o VAT, który dodaje w art. 130 w ust. 2 punkt 3, należy zauważyć, że dokument tax free nie powinien mieć jednego, narzuconego rozporządzeniem wzoru, a jedynie wykaz wymogów co do minimalnego zakresu informacji, pozwalających na skuteczne przeprowadzenie transakcji tax free i jej weryfikację. Narzucenie jednego druku nie pozwala na wykorzystanie nowoczesnych rozwiązań informatycznych, wprowadzanie nowoczesnych zabezpieczeń systemu przed nadużyciami, szybką weryfikację transakcji i rozróżnienie dokumentów wystawianych przez różne podmioty, w różnych systemach wypłat.
Co więcej w art. 127 ustawy o VAT pozostawia się zaświadczenie Ministra Finansów, wymagające uprzedniego złożenia przez pośrednika wielu innych zaświadczeń, mimo ustawy deregulacyjnej i niezgodności tego artykułu z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej.
Podobnie jak w wyżej, postulujemy powrót do przepisów projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług - druk sejmowy nr 3066, który zawiera kompleksowe propozycje zmian dotyczących usług tax free for tourists, i który oczekuje na rozpatrzenie przez Komisję Finansów Publicznych
Rada Podatkowa PKPP Lewiatan
