Stanowisko Rady Podatkowej Lewiatana ws. CCCTB

2011-04-07

Stanowisko Rady Podatkowej PKPP Lewiatan do projektu Dyrektywy Rady w sprawie wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania osób prawnych (sygn. COM(2011) 121)

Początki inicjatywy działań zmierzających do wyeliminowania niektórych istotnych problemów podatkowych hamujących wzrost na jednolitym rynku sięgają 1999 r., podczas gdy w 2004 r. Ministrowie Finansów Państw Członkowskich powołali do życia formalną Grupę Roboczą mającą zająć się opracowaniem koncepcji zbliżenia krajowych systemów podatkowych, mającą docelowo doprowadzić do wyeliminowania przeszkód utrudniających powstanie w pełni jednolitego rynku. Grupa Robocza oraz stworzone w jej ramach Podgrupy pracowały przez ponad 6 lat, mając do dyspozycji dostęp do ogromnych zasobów w postaci administracji podatkowych poszczególnych Państw Członkowskich, środowisk akademickich, licznych organizacji pozarządowych i zawodowych, czy wreszcie profesjonalnych firm konsultingowych. Projekt stosownej Dyrektywy Rady został opublikowany 16 marca 2011 r., natomiast Ministerstwo Finansów oczekuje od polskich przedsiębiorców zajęcia stanowiska w sprawie wniosku Komisji Europejskiej i projektu Dyrektywy do 31 marca br.

W świetle zaproponowanego harmonogramu trudno nawet o decyzję, czy jest sens angażować się w analizę wniosku Komisji Europejskiej, gdyż sześciodniowe konsultacje zdają się mieć charakter iluzoryczny, a poświęcanie sił i środków w tej sytuacji wydaje się bezprzedmiotowe.

Polska Konfederacja Pracodawców Prywatnych Lewiatan od lat z sympatią śledziła rozwój koncepcji wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania osób prawnych oraz aktywnie brała udział w pracach nad projektem CCCTB. Niemniej mimo popierania słuszności tej inicjatywy oraz pokładania dużych nadziei w rozwiązaniach płynących z projektu Dyrektywy, Polska Konfederacja Pracodawców Prywatnych Lewiatan jest zmuszona wyrazić dezaprobatę z powodu trybu procedowania nad projektem tego aktu prawnego. W procesie konsultacji społecznych chodzić powinno naszym zdaniem o możliwość wyrażenia opinii przez szerokie grono adresatów i przyszłych użytkowników projektowanych norm, a nie wąskie grono specjalistów najbardziej zorientowanych w temacie albo też wybranych profesorów od lat biorących udział w pracach nad projektem. Wypracowanie i przedstawienie głosu przez przedsiębiorców zdecydowanie nie jest możliwe „przez weekend".

PKPP Lewiatan postuluje zatem przeprowadzenie konsultacji społecznych w cywilizowanym trybie, a także wnosi o rzetelną ocenę przez Ministerstwo Finansów planowanych rozwiązań. Ocena skutków powinna być przedstawiona nie tylko z punktu widzenia oszczędności dla międzynarodowych korporacji, ale także z perspektywy oceny wpływu planowanych regulacji na wpływy budżetowe, aby uniknąć sytuacji, w której oszczędności na obowiązkach administracyjnych stojących przed przedsiębiorcami zniwelowane zostaną przez zwiększone koszty w postaci innych obciążeń wymuszonych spadkiem dochodów budżetowych.

Konieczna wydaje się ponadto analiza zgodności rozważanych rozwiązań z innymi zobowiązaniami międzynarodowymi wiążącymi Polskę. I tak, przykładowo, w Wytycznych OECD w zakresie cen transferowych dla przedsiębiorstw międzynarodowych i administracji podatkowych Państwa należące do OECD wyraziły pogląd, że zasada alokacji skonsolidowanej podstawy opodatkowania oparta o globalną, z góry określoną formułę, jest sprzeczna z warunkami rynkowymi i jako taka powinna być odrzucona przez kraje członkowskie OECD.

Polska jako członek OECD wprowadziła do krajowego porządku prawnego Wytyczne OECD m.in. w odniesieniu do ustalania zasad rozliczeń w transakcjach między podmiotami powiązanymi, sposobu i trybu określania dochodów w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania (art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz stosowne rozporządzenia wykonawcze). W rezultacie porządek prawny panujący w Polsce, będącej jednocześnie członkiem OECD i stosującej jej zalecenia w prawie krajowym, może być sprzeczny z zasadami wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania.

Wdrożenie CCCTB oznaczać ma mniejsze szanse planowania podatkowego dla przedsiębiorstw wykorzystujących do tego celu ceny transferowe lub różnice w systemach podatkowych państw członkowskich. Należy podkreślić, że planowanie podatkowe z użyciem cen transferowych, jest z definicji pozytywnym (choć faktycznie kosztownym) zjawiskiem polegającym na planowaniu rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi z użyciem reguł rynkowych, stąd nie powinno być ukracane lecz stymulowane. Potencjalnie, CCCTB mogłoby co najwyżej stanowić alternatywną szansę obok planowania cen transferowych, jako bardziej efektywne narzędzie do układania relacji międzygrupowych, umożliwiając mniej kosztowne i mniej czasochłonne jednoczesne planowanie biznesowe i podatkowe. Jednolity rynek, podobnie jak poszczególne państwa członkowskie, korzysta przede wszystkim z dobrodziejstwa rozwoju przedsiębiorstw międzynarodowych, a więc podmiotów powiązanych planujących transakcje transgraniczne.

Ceny transferowe to istota rynku wewnętrznego w ujęciu transakcyjnym, a nie jedynie zagrożenie. Zagrożeniem jest w istocie ciężar nakładany przez państwa członkowskie w celu monitorowania rozliczeń w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi, który wynika z nieuczciwej konkurencji podatkowej pomiędzy członkami Unii lub z potrzeby zachowania źródła wpływów budżetowych poszczególnych państw członkowskich. Szczególnie uciążliwe są mnożone wymogi o charakterze dokumentacyjnym i sprawozdawczym względem przedsiębiorstw powiązanych, które różnią się wskroś Unii Europejskiej. W tym względzie CCCTB, znosząc ciężar dokumentowania transakcji kontrolowanych, może przyczynić się do ograniczenia kosztów okołopodatkowych ponoszonych przez przedsiębiorców. Jednakże, można się spodziewać, że w zamian za zniesienie monitorowania rozliczeń przedsiębiorstw na poziomie transakcyjnym, system CCCTB pociągać będzie za sobą szczegółową kontrolę i nadzór w zakresie stosowania reguł kalkulacji wspólnej podstawy opodatkowania i jej dystrybucji miedzy państwami. Sam system CCCTB również będzie wprowadzał poważne wymogi dokumentacyjne. Takie potrzeby wynikają z konstrukcji systemu CCCTB. Skoro wspólna podstawa opodatkowania i zasady jej podziału pomiędzy krajowymi jurysdykcjami podatkowymi będą stanowić o wpływach z podatków, będzie to potencjalny element sporów dla podatników i dla krajowych władz podatkowych (eliminacja domniemanych nadużyć, konkurencja podatkowa Państw Członkowskich). Na marginesie, wobec bieżących problemów związanych z wydajnością i efektywnością działania polskiego systemu podatkowego, dużym wyzwaniem dla krajowej administracji podatkowej może okazać się pełnienie funkcji „głównego organu podatkowego" dla międzynarodowego przedsiębiorstwa. W tym względzie pojawia się obawa wśród przedsiębiorców związana z tym, że ucierpią interesy tych podatników, którzy nie zdecydują się na uczestnictwo w systemie CCCTB czy to z racji wyboru, czy ze względu na brak międzynarodowych operacji.

Schemat obliczenia CCCTB został stworzony z uwzględnieniem doświadczenia nabytych przez kraje unijne w ramach stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Generalnie nie odbiega on od polskiej praktyki. Przychody niezwolnione z opodatkowania pomniejszane są o koszty ich uzyskania oraz o inne pozycje kwalifikowane do odliczenia od podstawy (w tym straty). Jest to schemat dosyć ogólny. Zwarte w Dyrektywie klauzule (Art. 9 ust. 3) typu: „wyjątkowe okoliczności uzasadniają zmianę sposobu obliczania podstawy opodatkowania" sprawiają, że system CCCTB jest otwarty i może być elastyczny, z drugiej strony pozostawiają miejsce dla uznaniowości i arbitralności, które mogą rodzić problemy interpretacyjne. Dyrektywa wymienia ogólne rodzaje przychodów zwolnionych z opodatkowania i koszty niepodlegające odliczeniu oraz ustala zasady ich wyceny. W przypadku dla świadczeń o charakterze niepieniężnym jest to wycena rynkowa (art. 22). W konsekwencji podmioty decydujące się na CCCTB będą zmuszone dokonywać takiej wyceny.

Według projektu dyrektywy przedstawionego do konsultacji, konsolidacja transgranicznych dochodów (zysków lub strat) w międzynarodowej grupie przedsiębiorstw będzie przebiegała podobnie jak w przypadku konsolidacji samobilansujących się oddziałów przedsiębiorstwa krajowego, które stosują ceny wewnętrzne we wzajemnych rozliczeniach w ramach przedsiębiorstwa, jakie tworzą. Transakcje i zdarzenia podatkowe wyceniać będzie się indywidualnie (art. 9 Dyrektywy). Takie „ceny wewnętrzne" nie będą podlegać kontroli władz podatkowych w związku z niestosowaniem względem takich cen wewnętrznych przepisów o cenach transferowych. Regulacji i kontroli będzie podlegać dochód grupy przedsiębiorstw międzynarodowych, który powinien zostać określony według zasad przewidzianych w Dyrektywie dla wspólnej podstawy opodatkowania. Z przywileju (prawa) konsolidacji będą korzystać jednak wyłącznie podmioty spełniające kryteria kwalifikujące do utworzenia grupy. Kryteria dotyczą posiadanych praw głosu (powyżej 50%) oraz praw własności kapitału/praw do zysku (powyżej 75 %), a także okresu istnienia i utrzymania takich ważności tychże kryteriów (art. 55 - 59). System ten przypomina podatkową grupę kapitałową w Polsce, która się nie sprawdziła. Ponadto transakcje pomiędzy grupą-podatnikiem a przedsiębiorstwem powiązanym niebędącym członkiem tej grupy będą podlegać korekcie cen zgodnie z zasadą ceny rynkowej stanowiącej powszechnie stosowane kryterium. System nie dotyczy oddziału/filii z rezydencją zakładu głównego w państwach trzecich (z wyjątkiem sytuacji szczególnej wymienionej w art. 55 ust. 2 Dyrektywy). System nie rozwiązuje problemu kompleksowo. Podmioty uczestniczące w grupie kapitałowej będą traktowane wybiórczo, na różnych zasadach. Warto się zastanowić, czy przedsiębiorstwo międzynarodowe korzystające z CCCTB będzie mogło bezpiecznie zaplanować efektywną stawkę podatkową dla całej grupy podmiotów, wynikającą z konsolidacji dochodów i podziału podstawy opodatkowania pomiędzy kraje unijne.

Dystrybucja dochodów do opodatkowania pomiędzy państwa członkowskie będzie przebiegać na podstawie określonego przez Dyrektywę wzoru, de facto będzie to klucz alokacji dochodów. Wskaźniki te i przypisane im wagi powinny zapewnić opodatkowanie zysków tam, gdzie zostały osiągnięte. Alokacja będzie oparta o trzy równoważne wskaźniki, tj. wielkość zatrudnienia, aktywa i obrót. Wskaźnik zatrudnienia obliczany będzie w oparciu o koszt wynagrodzeń i liczbę pracowników (każda z pozycji odpowiada za połowę wartości wskaźnika). Wskaźnik aktywów powinien uwzględniać wszystkie rzeczowe aktywa trwałe. Należy zauważyć, że formy zatrudniania, z których korzystają przedsiębiorstwa są różnorodne i nie ograniczają się do zatrudnienia pracowników. Podział zysku w oparciu o aktywa trwałe w niektórych branżach, gdzie aktywa są przede wszystkim niematerialne, jest niezasadny. Są to elementy, które powinny zostać uwzględnione, gdyż w przeciwnym wypadku alokacja jest niewłaściwa. Wątpliwe jest zatem zapewnienie, że dystrybucja oparta o powyższe zasady uwzględnia interesy państwa członkowskiego pochodzenia, a w szczególności interesy podmiotów powiązanych.

CCCTB harmonizuje zasady obliczania indywidualnego wyniku podatkowego każdego przedsiębiorstwa (lub oddziału), konsolidacji tych wyników w przypadku istnienia innych członków grupy oraz podziału skonsolidowanej podstawy opodatkowania między wszystkie uprawnione państwa członkowskie. Historycznie, to właśnie różnice w wysokości stawek podatkowych stanowiły przesłankę dla przedsiębiorstw do unikania opodatkowania w jednym z państw członkowskich. Obecnie, pomimo, iż przedsiębiorstwo ustala ceny zgodnie z zasadą zachowania warunków rynkowych, stosowanie cen transferowych może powodować podwójne opodatkowanie dochodów. Nie można zapominać, iż aspekty podatkowe ustalania cen transferowych są bardzo istotne, lecz nie wyczerpują zbioru przesłanek stanowiących o ustalaniu cen transferowych w grupach międzynarodowych. Równie istotne, a często istotniejsze są inne czynniki (ekonomiczne, strategiczne, prawne itp.) decydujące o alokacji zysków w danej jurysdykcji podatkowej. Problem leży gdzie indziej. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ulegają zmianom w kierunku protekcjonizmu interesów umawiających się państw. Kryzys wzmógł pragnienie zachowania dochodów z opodatkowania przedsiębiorstw w budżecie krajowym. Czy faktycznie propozycja systemu CCCTB służy znalezieniu rozwiązania dla kwestii najistotniejszych, czy też w obecnym wariancie stanowi pochopnie przeprowadzoną inicjatywą pokryzysową, która wymaga jeszcze przemyślenia i dopracowania. Wyznaczenie tak krótkiego okresu dla konsultacji potwierdza zasadność wątpliwości odnośnie do jakości tego projektu.

Kolejną kwestią, która powinna być przedmiotem wnikliwej analizy, jest przykładowo poddanie spraw podatkowych kontroli sądowoadministracyjnej wyłącznie przez sądy kraju siedziby głównego podatnika. Pozytywne doświadczenia związane z „parasolem ochronnym" Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nad prawami podatników pozwalają mieć nadzieję, że jakość kontroli sądowoadministracyjnej nie będzie niższa niż obecnie, niemniej zweryfikować należy realną dostępność środków odwoławczych w takich przypadkach.

Kolejnym obszarem, który będzie wymagał rewolucyjnych zmian z punktu widzenia zapewnienia korelacji między projektem Dyrektywy i docelowo stworzonym na jej podstawie prawem wewnętrznym, jest odpowiedzialność karna za przestępstwa i wykroczenia skarbowe. Polska jest jednym z nielicznych krajów europejskich, w którym penalizowane są zachowania osób związane z regulowaniem zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że wiele Państw Członkowskich może nie mieć potrzeby dostosowania systemów krajowych albo wręcz nie rozumieć kwestii na pograniczu prawa podatkowego i prawa karnego. Rodzi się pytanie, czy przedsiębiorcy mogą w związku z tym liczyć na całkowite zniesienie sankcji karnych, czy też zakres obowiązywania Kodeksu karnego skarbowego zostanie rozszerzony na całe terytorium Unii Europejskiej.

Powyższe zagadnienia to jedynie nieliczne przykłady wątpliwości i pytań, na które odpowiedzi chcieliby poznać polscy przedsiębiorcy przed opowiedzeniem się za ewentualnym wprowadzeniem wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania osób prawnych.

Polska Konfederacja Pracodawców Prywatnych Lewiatan wyraża dalszą gotowość uczestniczenia w pracach nad oceną wniosku Komisji Europejskiej dotyczącego Dyrektywy Rady w sprawie wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania osób prawnych (sygn. COM(2011) 121) w ramach rozsądnych i realistycznych ram czasowych.

Rada Podatkowa PKPP Lewiatan