Split-payment i tax free - opinia
2017-06-12
W nawiązaniu do konsultacji społecznych projekt z dnia 12 maja 2017 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, przekazaliśmy uwagi Konfederacji Lewiatan. Jednocześnie wraz z uwagami do projektu przekazane zostały propozycje zmian w zakresie systemu zwrotu VAT podróżnym, które mają istotny związek z problematyką wyłudzeń podatku VAT.
CZĘŚĆ I
Uwagi Konfederacji Lewiatan do projektu z dnia 12 maja 2017 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw
Uwagi zasadnicze
Konieczność poszerzenia ochrony dla podatników stosujących split-payment
Wprowadzenie do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) [dalej: ustawa/ustawa o VAT] tzw. podzielonej płatności stanowić ma efektywnie narzędzie do przeciwdziałania oszustwom podatkowym. Pozwoli jednocześnie rzetelnym podatnikom uniknąć odpowiedzialności solidarnej (określonej w rozdziale Xa ustawy) za zobowiązania podatkowe podmiotów zaangażowanych w wyłudzenia podatku VAT.
W ocenie Konfederacji Lewiatan proponowana regulacja nie odpowiada na potrzeby istotnej części podatników związane z przyjętą przez organy podatkowe praktyką quasi-solidarnej odpowiedzialności nabywców towarów za zobowiązania podatkowe sprzedawców. Realizacja tego rodzaju odpowiedzialności polega zwykle na podnoszeniu przez organy podatkowe argumentu, iż podatnik dokonujący odliczenia podatku naliczonego nie dochował „należytej staranności" w zakresie weryfikacji kontrahenta oraz okoliczności transakcji, i w konsekwencji nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podstawą odmowy odliczenia podatku naliczonego jest zwykle art. 88 ust. 3a pkt 4 lub art. 86 ustawy, a więc przepisy nie wchodzące w zakres odpowiedzialności solidarnej z rozdziału Xa ustawy. Pojęcie „należytej staranności" jest bardzo szerokie - w rozumieniu organów podatkowych, powinna się ona sprowadzać do wykonywania przez nabywców towarów czynności porównywalnych z uproszczoną kontrolą podatkową swoich dostawców. Z tego względu, nabywcy towarów zmuszeni są do wprowadzania skomplikowanych i czasochłonnych procedur kontrolnych.
Zarówno z punktu widzenia budżetu państwa, jak i rzetelnych podatników, w przypadku wprowadzenia do ustawy mechanizmu płatności podzielonej, wskazane jest rozszerzenie ochrony wynikającej z tego mechanizmu na wszystkich podatników, którzy dziś ze względu na ewentualne zaangażowanie swoich kontrahentów w wyłudzenia podatkowe, narażeni są na niezawinione stosowanie wobec nich odpowiedzialności quasi - solidarnej.
Problemy z płynnością, w szczególności dla mikroprzedsiębiorców
Bardzo istotną wadą systemu podzielonej płatności jest pozbawienie sprzedawców możliwości swobodnego dysponowania kwotą podatku VAT pobieraną od nabywcy. Środki, które trafią na konto VAT, podatnik będzie mógł wykorzystać wyłączenie do zapłaty VAT-u na konto VAT kontrahenta oraz do wpłaty podatku należnego na rachunek urzędu skarbowego. Decyzję o zastosowaniu systemu podzielonej płatności, a zarazem decyzję o tym, czy sprzedawca będzie swobodnie dysponować kwotą podatku, podejmować będzie nabywca. W ocenie Konfederacji pozostawienie stosowania nowego mechanizmu wyłączenie w kompetencji nabywcy sprawia, że mechanizm ten nie jest w pełni fakultatywny, a od decyzji nabywcy zależeć będzie sytuacja finansowa sprzedawcy. W praktyce oznacza to poważne zagrożenie dla płynności finansowej sprzedawców, nadmierne ograniczenie prawa do dysponowania swoją własnością oraz naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
Może mieć to szczególnie negatywne znaczenie dla mikroprzedsiębiorców, których znacząca część zakupów nie jest realizowana za pośrednictwem przelewów bankowych, ale z wykorzystanie kart bankowych (np. zakupy sprzętu komputerowego czy materiałów biurowych w supermarketach, zakupy paliwa na stacjach benzynowych itp.) Dotyczy to w szczególności tych mikroprzedsiębiorców świadczących usługi niematerialne - gdzie poziom kosztów jest relatywnie niewielki, podatnik nie nabywa surowców, półproduktów czy towarów, a wydatki niemalże w całości realizowane są za pomocą płatności gotówkowych lub z użyciem kart bankowych. Tacy mikorprzedsiębiorcy w ogóle nie będą mieli szans na wykorzystanie w całości „podatku należnego" wykazanego na wystawianej przez nich fakturze otrzymywanego od kontrahenta, jeżeli kwota tego podatku wpłynie na wydzielone konto. Część tej kwoty użyją do wpłaty podatku VAT, niemniej pozostała część w praktyce nigdy nie będzie mogła być użyta (w ogóle lub tylko w niewielkiej części). W konsekwencji będą musieli finansować zakupy z innych środków lub w sposób wymuszony i sztuczny zmienić sposób płacenia za zakupy (co w przypadku np. zakupów w sklepach detalicznych nie będzie możliwe).
W naszej ocenie, w celu zminimalizowania negatywnych skutków podzielonej płatności, należy umożliwić płacenie z konta VAT także innych zobowiązań publicznoprawnych, m.in. składek ZUS, podatków dochodowych i od nieruchomości.
Ponadto Termin, w którym naczelnik urzędu skarbowego zezwala na skorzystanie ze środków zgromadzonych na koncie VAT nie powinien być dłuższy niż 30 dni, natomiast termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na konto VAT należy skrócić do 15 dni.
Odwrotne obciążenie
Przedstawiony do konsultacji Projekt nie przewiduje uchylenia przepisów dotyczących, tzw. odwrotnego obciążenia. Zgodnie z deklaracjami ministerstwa finansów mechanizm ten został wprowadzony w wybranych branżach jako „tymczasowa proteza" i nie stanowi rozwiązania docelowego. Miał zostać zlikwidowane wraz z wprowadzeniem rozwiązania systemowego, takiego jak podzielona płatność. Uwzględniając liczne problemy związane ze stosowaniem odwrotnego obciążenia (w szczególności w branży budowlanej) wprowadzenie podzielonej płatności powinno wiązać się z uchyleniem przepisów dotyczących odwrotnego obciążenia.
Uwagi szczegółowe
1. Art. 1 pkt 1 Projektu ustawy (art. 87 ustawy VAT, zwrot przyśpieszony)
a) Bardzo istotną kwestią przy wprowadzeniu mechanizmu podzielonej płatności jest ułatwienie podatnikom jak najszybszego zwrotu podatku VAT, w przypadku nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym. Sprawny zwrot pozwoli zminimalizować problemy przedsiębiorców związane z płynnością finansową oraz ograniczy potrzebę kredytowania bieżącej działalności. Postulujemy, aby w przypadku zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na konto VAT podatnika, zwrot dokonywany był w terminie 15 dni.
b) Regulacje dotyczące dodatkowego przyspieszonego zwrotu wymagają doprecyzowania, że zwrot, o którym mowa w art. 62b ust. 1 pkt 2 lit., b) Prawa bankowego dotyczy wyłącznie przypadku opisanego w art. 87 ust. 6a ustawy o VAT a nie wszelkich zwrotów podatku VAT.
c) Dodanie art. 87 ust. 6a ustawy o VAT powinno wiązać się również ze zmianą wzoru deklaracji VAT-7 i VAT-7K poprzez dodanie do nich pól umożliwiających otrzymanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego w trybie uregulowanym we wspomnianym przepisie.
d) Czy w przypadku podatników, którzy wybiorą podzieloną płatność zabezpieczenie kredytu na zwrocie VAT, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, będzie miało zastosowanie? Jaka jest relacja z art. 62b ust. 3 ustawy - Prawo bankowe? Czy zwrot VAT będzie mógł nastąpić na rachunek banku na podstawie art. 87 ust. 2, a nie na rachunek VAT podatnika stosującego split payment?
e) Jak będzie wyglądał zwrot VAT jeżeli podatnik będzie dla jednych płatności w okresie wybierał podzieloną płatność a dla innych nie (płatność kwot brutto w całości z rachunku bieżącego), to czy zwrot VAT następować będzie na rachunek VAT czy rachunek bieżący wykazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym? Tacy podatnicy nie będą zazwyczaj mieć na swoich rachunkach VAT wystarczających środków na zapłatę VAT (płatności będą następowały albo z rachunku głównego, albo częściami z dwóch rachunków).
2. Art. 1 pkt 2 Projektu ustawy (art. 108a ustawy VAT, mechanizm podzielonej płatności)
a) Przyjęcie rozwiązania, że o zastosowaniu podzielonej płatności decyduje nabywca oznacza, że przedsiębiorca, który płaci dostawcom kwoty brutto, może otrzymywać od nabywców kwoty netto (a kwotę VAT na rachunek VAT). Rozwiązanie negatywnie wpłynie na płynność finansową takich przedsiębiorców. Projekt nie uwzględnia także sytuacji podatników, którzy regularnie wykazują nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym czyli branż, w których sprzedaż (i VAT należny) jest z 8% stawką VAT, a zakupy (i VAT naliczony) z 23% stawką. System podzielonej płatności oznacza ryzyko zamrożenia istotnej części środków pieniężnych (tj. środków odpowiadających kwocie VAT podatnika).
Przykład (zakładając że wszyscy nabywcy podatnika stosują split payment):
i. Podatnik kupuje towary/usługi: płaci 10 000 zł + 2300 zł VAT naliczonego (od swoich zakupów) - na rachunek VAT kontrahentów;
ii. Podatnik sprzedaje za 10 000 zł + 800 zł VAT należnego (od sprzedaży) nabywcy decydują się przelać kwotę na rachunek VAT.
Podatnik wykazuje w deklaracji VAT kwotę 1500 zł (VAT do zwrotu) i składa wniosek
o zwrot VAT.
Podatnik nie może dysponować kwotą 1500 zł (bo czeka na zwrot VAT z urzędu skarbowego) oraz nie ma 800 zł (wpłaconych przez kontrahentów na Rachunek VAT - ta kwota jest „zamrożona" na tym rachunku nie można nią swobodnie dysponować).
Powyższa sytuacja stanowi bardzo poważne zagrożenie dla płynności finansowej przedsiębiorstw.
b) Projektowany przepis art. 108a ust. 1 wskazuje, że jedynie zapłata jednorazowa, i w pełnej kwocie, umożliwi nabywcy skorzystanie z korzyści wynikających z zastosowania mechanizmu podzielonej płatności. Nie uwzględnia sytuacji, w której zapłata za fakturę następuje w częściach, a wydanie towarów ma miejsce przed zapłatą całej ceny, np. przy umowie sprzedaży na raty, czy też przy umowie leasingu finansowego. Czy płatności ratalne powinny być rozbijane na kwotę netto i VAT? Czy we wskazanych sytuacjach nabywcy będą chronieni na podstawie art. 108d ustawy o VAT przed skutkami nierzetelnego rozliczenia podatku przez sprzedawców?
c) Czy intencją ustawodawcy jest, aby podzielona płatność miała zastosowanie tylko do przypadków, gdy podatnik otrzyma fakturę przed dokonaniem płatności. W praktyce nie zawsze płatności dokonywane są na podstawie faktur VAT. W przypadku sprzedaży on-line płatności dokonywane są często przed wystawieniem faktury z tytułu danej transakcji. Brzmienie przepisu art. 108a wyklucza możliwość zastosowania art. 108d w razie wpłaty zaliczki. Rodzi także wątpliwości co do tego, czy po wpłacie całej kwoty zobowiązania z tytułu nabycia towarów i usług, przepis art. 108d będzie mógł być zastosowany, czy też podzielenie płatności na zaliczkę i pozostałą część od razu wykluczy jego zastosowanie.
d) Czy dopuszczone będzie regulowanie jednym przelewem zobowiązań z tytułu kilku faktur w ramach mechanizmu podzielonej płatności? Czy możliwe będzie realizowanie jednego przelewu w odniesieniu do faktur VAT i faktur korygujących? W praktyce biznesowej dokonuje się zbiorczych przelewów. Konieczność oddzielnej płatności dla każdej faktury oznaczać będzie budowę nowych mechanizmów do płatności oraz istotny wzrost kosztów i obowiązków administracyjnych. Obecnie do każdej faktury przedsiębiorcy dołączają polecenie przelewu (jest drukowane na tej samej stronie co faktura), które opiewa na kwotę faktury, odsetki oraz ratę. Czy wprowadzenie podzielonej płatności oznaczać będzie konieczność zmian w systemach rozliczeniowych? Po stronie banków wymóg wymusza realizację płatności per faktura oraz zmiany w systemach importu danych i rozliczenia w systemie SWIFT. Jeśli dodanie wymogu nie ma konkretnego celu kontrolnego postulujemy rezygnację z tego wymogu w celu ograniczenia nieuzasadnionych kosztów. Należy wziąć także pod uwagę, iż przedsiębiorcy posiadają rachunki również w bankach zagranicznych, z których mogą być realizowane płatności. Banki te mogą nawet nie być świadome istnienia wymogu z art. 108a ust. 3 ustawy o VAT.
e) Czy sprzedawca ma obowiązek zapewnić nabywcy techniczne możliwość dokonania płatności w ramach mechanizmu podzielonej płatności. W przypadku e-commerce większość płatności nie jest dokonywana w ramach tradycyjnych przelewów. Płatności dokonywane są za pośrednictwem tzw. instytucji pośredniczących. Pojawia się wątpliwość czy takie płatności dopuszczalne będą po wejściu w życie projektowanych zmian. Obecne brzmienie Projektu wskazuje, że dostawca / usługodawca nie będzie zmuszony do zapewnienia możliwości dokonania zapłaty w oparciu o mechanizm split payment. Nabywca będzie miał możliwość wyboru tej formy zapłaty w sytuacji, gdy podatnik udostępnia możliwość zapłaty za towary / usługi standardowym przelewem.
W przypadku płatności kartami płatniczymi nie będzie możliwości realizacji przelewu z zastosowaniem podzielonej płatności.
f) Wprowadzany system powinien przewidywać możliwość posiadania przez dostawcę kilku rachunków VAT lub rachunku głównego VAT, do którego zostaną utworzone subkonta. W przypadku jednego rachunku VAT trudno będzie zarządzać i identyfikować płatności. Identyfikacja ta może być konieczna do zaksięgowania płatności z tytułu VAT na koncie klienta. Dlatego też taka możliwość powinna zostać dopuszczona.
g) Dostępna powinna być możliwość przekazywania przez bank do właściciela rachunku (dostawcy usług) informacji o kwocie brutto płatności (w plikach bankowych) bez dzielenia na netto i brutto. Transakcja byłaby jedynie dzielona w banku na etapie księgowania na oddzielne rachunki bankowe. Takie rozwiązanie pozwoli ograniczyć ilość zmian, które firmy musiałyby wprowadzić do systemów rozliczeniowych.
h) Czy zostanie wprowadzony obowiązek prezentacji rachunku VAT na fakturach? Czy tak jak dotychczas będzie możliwość prezentowania indywidualnego rachunku klienta, a bank wiedząc, iż przelew został wykonany za pomocą dedykowanego komunikatu przelewu, będzie rozdzielał płatność na rachunek wskazany na fakturze oraz rachunek VAT.
i) Treść przepisu 108a ust. 4 będzie mieć istotny wpływ na usługi finansowania handlu (faktoring, cesje wierzytelności). Przepis daje możliwość interpretacji, zgodnie z którą, solidarną odpowiedzialność będzie ponosił faktor/nabywca wierzytelności (cesjonariusz) i to również w tych przypadkach, w których otrzymał zapłatę jedynie kwoty netto (zaś kwota VAT została przekazana dostawcy). Brakuje precyzyjnego wskazania o jaką płatność chodzi oraz wyłączenia zastosowania tego przepisu w przypadku cesji, faktoringu (bank/faktor/cesjonariusz dokonuje zdyskontowanej płatności wierzytelności na rzecz dostawcy, objęcie go odpowiedzialnością w sytuacji zapewnienia dostawcy środków na zapłatę VAT nie ma uzasadnienia). Przepis może powodować ryzyko w przypadku stosowania przelewów na zabezpieczenie oraz w przypadku usług nabywania wierzytelności (np. faktoring) - przy braku kontroli/wiedzy czy dany dłużnik zastosuje do danej faktury split payment, bank może dowiedzieć się o powstaniu solidarnej odpowiedzialności w toku życia produktu bankowego. Przepis wymaga doprecyzowania - proponujemy, aby wyraźnie określić czy chodzi o płatność VAT, netto, brutto czy wszystkie te przypadki albo wyłączyć zastosowanie przepisu przy cesjach/faktoringu.
j) Z możliwości stosowania podzielonej płatności powinny być wyłączone płatności za faktury wystawione przed wejściem zmian w życie.
k) Projektowane rozwiązanie istotnie wpłynie na rozliczania tzw. usług masowych i oznacza konieczność wprowadzenia kosztownych zmian w systemach bilingowych. Wdrożenie wszelkich zmian w systemach jest nie tylko kosztowne, ale również wymaga czasu. Rekomendujemy wydłużenie terminu wejścia w życie regulacji w celu zapewnienia możliwości dostosowania systemów, procesów oraz zasobów kadrowych do planowanych zmian.
3. Art. 1 pkt 2 Projektu ustawy (art. 108b ustawy VAT, zwolnienie środków z konta VAT)
a) Termin, w którym naczelnik urzędu skarbowego może wyrazić zgodę na inne przeznaczenie środków zgromadzonych na rachunku VAT, niż określone w art. 62b ust. 3 pkt 1 i 2 Prawa bankowego, powinien zostać istotnie skrócony. Nie ma uzasadnienia, aby termin zwolnienia środków z konta VAT wynosił aż 90 dni, ponieważ jest to termin dłuższy zarówno od terminów na załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, które zgodnie z art. 139 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa wynoszą miesiąc albo dwa miesiące dla sprawy szczególnie skomplikowanej, jak i dla skróconego (25 dni) i podstawowego (60 dni) terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na podstawie art. 87 ustawy. Termin 90 dni jest terminem nieproporcjonalnie długim. Podatnik, który złoży wniosek o zwrot w terminie 25 dni na podstawie art. 87 ust. 6a ustawy, otrzyma go w tym terminie, a następnie złoży wniosek o wyrażenie zgody na wypłacenie tych środków na swój rachunek rozliczeniowy, to na możliwość swobodnego dysponowania tymi środkami będzie oczekiwał co najmniej 115 dni. Czas ten może się jeszcze wydłużyć, jeśli organy podatkowe rozpoczną postępowanie weryfikujące zasadność zwrotu. Postulujemy aby termin, o którym mowa w art. 108b ust 1 został ujednolicony z podstawowym terminem załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i wynosił miesiąc. Zasadne jest również dodanie wskazania, z którego wynikałoby, że termin na wydanie postanowienia nie może zostać przedłużony.
Przepis art. 108b ust. 1 nie powinien pozostawiać naczelnikowi urzędu skarbowego uznaniowości w wyrażeniu zgody na wykorzystanie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Jeżeli podatnik złoży pisemny i uzasadniony wniosek, to naczelnik urzędu skarbowego powinien wyrażać zgodę na inne przeznaczenie środków niż określone w art. 62b ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo bankowe. Należy wykreślić słowo „może".
b) Uważamy, że przesłanki odmowy przez naczelnika urzędu skarbowego wydania zgody na inne przeznaczenie środków zgromadzonych na rachunku VAT są bardzo ogólne i nieprecyzyjne, a także zbyt często związane z wystąpieniem sytuacji incydentalnych. Przepis ten nakazuje naczelnikowi urzędu skarbowego wydanie decyzji odmownej, nie pozwala na uwzględnienie sytuacji konkretnego podatnika, ani też istotności jego działań (np. wartości i ilości wystawionych przez niego faktur, o których mowa w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT).
i. Nieproporcjonalna i nieuprawniona jest możliwość wydania decyzji odmownej w sytuacji, np. gdy podatnik wystawił jedną fakturę, w której niezasadnie wykazał kwotę podatku względem czynności opodatkowanych rozliczanych na zasadzie odwrotnego obciążenia, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze (np. usługi budowlane). W art. 108b ust. 3 pkt 1 Projekt odnosi się do wystawienia przez podatnika faktury, o której mowa w art. 88 ust. 3a - tak sformułowany przepis oznacza, że naczelnik nie wyrazi zgody na inne wykorzystanie środków z rachunku VAT jeżeli podatnik kiedykolwiek wystawił taką fakturę.
ii. Możliwość wydania decyzji odmownej jeśli „wobec podatnika toczy się w zakresie podatku inne postępowanie podatkowe lub jest prowadzona kontrola podatkowa lub kontrola celno-skarbowa" również jest rozwiązaniem nieproporcjonalnym. Często takie postępowanie lub kontrola może nie wykazać żadnych lub żadnych istotnych uchybień w rozliczaniu podatku VAT - co więcej, dotyczyć może okresów sprzed wprowadzenia mechanizmu podzielonej płatności. Ponadto taka formuła może prowadzić do nadużyć polegających np. na celowym wszczynaniu kontroli po to jedynie by odmówić wypłaty pieniędzy z rachunku VAT. Postulujemy usunięcie projektowanych art. 108b ust. 3 pkt 1 i 4.
iii. Warto rozważyć wprowadzenie regulacji, zgodnie z którą, jeśli podatnik złoży zabezpieczenie majątkowe (np. w jednej z form wskazanych w art. 87 ust. 4a ustawy o VAT), to naczelnik urzędu skarbowego przyjmując to zabezpieczenie zezwala na inne zadysponowanie środkami zgromadzonymi na rachunku VAT.
4. Art. 1 pkt 2 Projektu ustawy (art. 108c ustawy VAT, wykreślenie podatnika z rejestru)
a) Przepis art. 108c powinien uwzględniać sytuacje, w których naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika na podstawie art. 96 ust. 9h i 9i ustawy o VAT. Uważamy, że do Projektu powinny być dodane regulacje nakazujące naczelnikowi urzędu skarbowego zwrot środków na rachunek VAT podatnika, które rejestracja została przywrócona.
b) W przypadku wystąpienia sytuacji określonej w art. 108c ust 1 pkt 2 należy określić maksymalny termin na zwrot niekwestionowanej kwoty, np. max 60 dni, brak terminu spowoduje, że naczelnik urzędu skarbowego nie będzie zainteresowany sprawnym załatwieniem sprawy.
5. Art. 1 pkt 2 Projektu ustawy (art. 108d ustawy VAT, zachęty do stosowania podzielonej płatności)
a) Art. 108d ust. 1 zakłada wyłączenie odpowiedzialności solidarnej nabywcy w przypadku płatności dokonywanych przy wykorzystaniu podzielonej płatności. Przepis dotyczy podatników dokonujących transakcji towarami wymienionymi w załączniku nr 13 do ustawy. Całkowicie poza proponowaną regulacją pozostają nabywcy, którzy niezależnie od dokonywania płatności podzielonej nadal będą narażeni na wdrożenie przeciw nim postępowań opartych na wskazanym w pierwszej części stanowiska mechanizmie odpowiedzialności quasi-solidarnej.
Proponujemy wprowadzenia do Projektu ustawy nowego ust. 3 w art. 108d (dotychczasowy ust. 3 stałby się ust. 4):
„W przypadku odliczenia przez podatnika podatku naliczonego wynikającego z faktury w odniesieniu do której zastosowano mechanizm podzielonej płatności, przyjmuje się iż podatnik dokonujący płatności dochował należytej staranności w zakresie weryfikacji okoliczności dotyczących transakcji udokumentowanej tą fakturą, które mogłyby mieć znaczenie z punktu widzenia oceny zasadności odliczenia podatku naliczonego".
Istotnym elementem powyższej propozycji jest zastosowanie terminu „należyta staranność", który nie jest zdefiniowany ustawowo. Jednakże, organy podatkowe i sądy (zarówno polskie sądy administracyjne jak i Trybunał Sprawiedliwości UE) posługują się tym terminem od wielu lat, a jego zakres znaczeniowy został wielokrotnie szeroko opisany w orzeczeniach polskich sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości UE.
Zaproponowany przepis gwarantować będzie budżetowi państwa uzyskanie ochrony polegającej na uniemożliwieniu wyprowadzenia z systemu podatkowego środków pieniężnych wpłaconych na rachunek VAT w odniesieniu do znacznie szerszego od pierwotnie zakładanego spektrum transakcji, a jednocześnie zwolniłby rzetelnych podatników z uciążliwych obowiązków w zakresie weryfikacji kontrahentów - bez uszczerbku dla interesów finansowych państwa.
b) Art. 108d ustęp 3 jest niewłaściwie sformułowany, powinien dotyczyć 95% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu, a nie łącznej kwoty podatku naliczonego, która może wynikać także np. z importu usług.
W praktyce biznesowej część płatności dokonywana jest z pominięciem przelewów bankowych, w szczególności na podstawie potrąceń. Pozwalają one uniknąć kosztów operacji bankowych (przelewów) oraz usprawniają rozliczenia, w przypadku gdy podatnicy mają wzajemne zobowiązania. W takich przypadkach, jak również w przypadku płatności on-line, kartą itp., przyjęcie progu dla ochrony podatnika na podstawie art. 108d ust. 3 na poziomie zaproponowanych w projekcie ustawy spowoduje nieuzasadnione, nierówne traktowanie części podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności stosują potrącenia lub dokonują zakupów on-line. Zasadne wydaje się być, oprócz obniżenia tego progu, alternatywnie przyjęcie sposoby kalkulacji tego współczynnika w odniesieniu do kwot zapłaconych w gotówce lub tradycyjnym przelewem bez przyjęcia mechanizmu podzielonej płatności.
c) Wyłączenie zastosowania dodatkowego zobowiązania podatkowego zostało ograniczone tylko do kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury, która została zapłacona z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Rekomendowanym rozwiązaniem jest rozszerzenie tego wyłączenia również dla podmiotu, którego faktura jest opłaca z zastosowaniem tego mechanizmu. Analogiczny komentarz dotyczy wyłączenia zastosowania podwyższonej stawki odsetek za zwłokę.
6. Art. 1 pkt 2 Projektu ustawy (art. 108e ustawy VAT, wcześniejsza zapłata VAT)
a) Art. 108e przewiduje preferencję dla podatników, którzy wykazują VAT do zapłaty (wcześniejsza wpłata powoduje, że można obniżyć zobowiązanie podatkowe zależnie od stopy referencyjnej NBP). Brakuje analogicznej preferencji dla podatników, którzy wykazują VAT do zwrotu (środki na rachunku bankowym są oprocentowane wg zwykłej stopy procentowanej). Proponujemy, aby wcześniejsze rozliczenie się z VAT (złożenie deklaracji) dawało również analogiczne lub podobne preferencje.
b) Czy dla kalkulacji dyskonta przewidzianego w art. 108 ust. 1 „faktyczny termin zapłaty" oznacza dzień, w którym zlecono przelew czy dzień, na który obciążono konto podatnika? W momencie zlecania przelewu podatnik nie ma informacji, w którym dniu podatek zostanie otrzymany przez organ podatkowy.
7. Art. 5 Projektu ustawy (art. 62a Prawa bankowego, rachunek VAT)
a) Gdzie powinien zostać otwarty rachunek VAT w przypadku banku? Czy NBP będzie zobowiązany do otwarcia rachunku VAT, czy rachunki VAT będą musiały być otwarte tylko w innych bankach niż bank centralny? Najprawdopodobniej nie jest celem aby bank sam prowadził dla siebie rachunek VAT. Doprecyzowania wymaga pojęcie banku użyte w art. 62a w kontekście tego czy np. bank centralny i oddziały instytucji kredytowych /oddziały banków zagranicznych także są obowiązane do otwarcia
i prowadzenia rachunków VAT?
b) Brakuje przepisów w zakresie waluty w jakiej ma być prowadzony rachunek VAT (faktury mogą być opłacane w PLN jak i walucie obcej). Założeniem jak rozumiemy jest rachunek VAT w PLN, ale brak jest regulacji dotyczącej przypadków, w których płatność za fakturę jest dokonywana w innej walucie niż waluta, w której prowadzony jest rachunek VAT. W przypadku faktur w walucie obcej, kwoty netto podawane są w walucie obcej, podatek VAT w PLN, płatność brutto następuje w walucie obcej. Bank będzie musiał przewalutowywać część dot. VAT na PLN (pojawią się różnice kursowe) zgodnie z pkt 4 komunikatu przelewu. Co jeśli klient poda w zleceniu kwotę VAT w walucie obcej? Bank nie ustali kursu zgodnie z ustawą o VAT, bo nie zna przecież daty powstania obowiązku podatkowego z tyt. fakturowanej transakcji. Powstanie potencjalna rozbieżność między rejestrem VAT klienta, a kwotą w PLN na rachunku VAT (operacją wykazana w JPK_WB?). Pytanie czy przypadek ten został przewidziany i jest akceptowalny dla MF (jako pozostający nieuregulowany)?
c) Wysokość oprocentowania rachunku VAT powinna być powiązana z rachunkiem rozliczeniowym (przy czym w przypadku prowadzenia kilku rachunków rozliczeniowych należy doprecyzować z którym, albo pozostawić tą kwestię swobodnej woli stron). Przy aktualnym brzmieniu skoro otwarcie rachunku VAT nastąpi „z mocy prawa" (bez dodatkowej umowy) to jaka stopa procentowa ma być przyjęta, jeśli klient ma w banku otwartych kilka rachunków o różnym oprocentowaniu.
d) Czy rachunki VAT podlegać będą raportowaniu do Szefa KAS na podstawie art. 82 §2 ustawy - Ordynacja podatkowa jako „rachunki bankowe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej"?
e) Dla których rachunków banki będą zobowiązane tworzyć rachunki VAT w przypadku podatników korzystających z usług instytucji pośredniczących w płatnościach? W szczególności w takim przypadku środki z tytułu sprzedaży towarów bądź usług trafiają na rachunek bankowy danej instytucji pośredniczącej w banku, którym rachunek bankowy posiada nabywca dokonujący danej płatności. Formalnie rachunek, na który trafiają środki, należy do instytucji pośredniczącej. Są to jednak środki z tytułu sprzedaży dokonywanej przez inny podmiot. Następnie środki te przekazywane są na rachunek bankowy sprzedawcy (podatnika dokonującego danej dostawy towarów lub świadczącego usługi). Czy w takim przypadku instytucje pośredniczące zobowiązane będą do przekazania środków na konto VAT danego podatnika w odpowiedniej kwocie? Czy będą one odpowiedzialne za dokonanie przelewu na subkonto VAT danego podatnika w prawidłowej kwocie?
f) W jaki sposób będzie regulowana kwestia pomyłek w oznaczeniu kwoty VAT, np. w przypadku dokonania płatności przez nabywcę w zawyżonej kwocie? W takim przypadku zawyżona kwota VAT zostanie zaksięgowana na rachunku dedykowanym dla rozliczeń z tytułu VAT. Jak będzie wyglądał w takim przypadku proces zwrotu nadpłaconych środków? Podstawą do zwrotu nie będzie faktura korygująca. Jeśli te środki nie spełniają znamion zaliczki, to podatnik nie będzie też uprawniony do wystawienia faktury zaliczkowej (na poczet przyszłych dostaw/usług). Co jeśli nabywca zaniży kwotę VAT (np. w wyniku błędnych zaokrągleń lub zwykłej omyłki)? Czy wówczas podatnik (dostawca towarów/usługodawca) zobowiązany będzie do podjęcia jakichkolwiek działań, czy wystarczy, jeśli rozliczy w deklaracji VAT właściwą kwotę podatku. Jak takie przypadki będą rzutować na ochronę nabywcy przewidzianą w ramach art. 108d Projektu ustawy?
8. Art. 5 Projektu ustawy (art. 62b Prawa bankowego, rachunek VAT)
a) Projektowany przepis art. 62b Prawa bankowego wskazuje, że na rachunek VAT mogą być wpłacane środki pieniężne w formie zwrotu podatku VAT przez urząd skarbowy. Jednocześnie nie rozstrzyga on, czy te wpłaty mogą mieć miejsce wyłącznie w razie zwrotu nadwyżki VAT na podstawie art. 87 ust. 6a ustawy o VAT, czy też w odniesieniu do każdej sytuacji wypłaty zwrotu nadwyżki VAT. Wydaje się, że intencją autorów Projektu było odniesienie się do pierwszej ze wskazanych sytuacji, co powinno zostać wprost wyrażone w treści przepisu.
Sugerujemy, aby art. 62b ust. 5 pkt 2 lit. b) Prawa bankowego otrzymał brzmienie: „przez urząd skarbowy w sytuacji wskazanej w art. 87 ust. 6a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług".
b) Zgodnie art. 62b ust. 2 Prawa bankowego „Na rachunku VAT nie mogą być gromadzone środki pieniężne z innego tytułu, niż z tytułu, o którym mowa w ust. 1.". Natomiast art. 62b ust. 1 Prawa bankowego wskazuje na trzy tytuły wpłat, a nie wyłącznie na jeden. Zasadne wydaje się zastosowanie liczby mnogiej.
Sugerujemy, aby art. 62b ust. 2 Prawa bankowego otrzymał brzmienie: „Na rachunku VAT nie mogą być gromadzone środki pieniężne z innego tytułu, niż z tytułów, o którym mowa w ust. 1.".
c) Czy jeżeli podatnik będzie zobowiązany zwrócić kwotę VAT, o której mowa w art. 62 b ust. 3 pkt 1b (różnicę) z subkonta VAT jedynie w przypadku, gdy w takiej formie będzie chciał dokonać tej płatności, czy też będzie to uzależnione od tego, w jaki sposób dokonana została płatności za daną fakturę (w ramach split paymentu czy też nie), tj. czy konieczne będzie porównywanie tych informacji. W praktyce może to być bardzo trudne i czasochłonne zadanie.
d) Przepis art. 62b ust. 4 Prawa bankowego jest nieczytelny i sugeruje, że środki z rachunku VAT muszą „przejść" przez rachunek rozliczeniowy - w przypadku, w którym jest on objęty zajęciem komorniczym, na zabezpieczenie, zastawem lub powstał na nim debet niedozwolony spowoduje to istotne komplikacje - środki mogą zostać przeznaczone na inny tytuł niż VAT.
e) Art. 62b ust. 5 Prawa bankowego nie precyzuje o jakie odsetki chodzi.
9. Art. 5 Projektu ustawy (art. 62c Prawa bankowego)
a) Brakuje regulacji dotyczącej zabezpieczeń i wpływu stosowania split payment na przelew 100% kwoty wierzytelności (w tym np. na zabezpieczenie), w szczególności:
- czy fakt, iż wierzyciel przelał uprzednio wierzytelność na zabezpieczenie wyklucza możliwość zastosowania split payment?
- jeśli nie wpływa i podatnik zastosuje split payment - czy kwota VAT podlega późniejszemu wyłączeniu z przelewu?
Stosowanie split payment w istotny sposób może wpłynąć na stosowanie przelewów na zabezpieczenie oraz na usługi typu faktoringowego. W tego rodzaju przypadkach wierzyciel stosuje przelew niewymagalnych (również przyszłych) wierzytelności na kwotę brutto. Szacując wartość zabezpieczenia w postaci przelewu wierzytelności bank odnosi się do kwoty brutto. W przypadku usług faktoringowych płatność od faktora do faktoranta obliczana jest również w odniesieniu do 100% wierzytelności (brutto).
W przypadku, w którym podatnik każdorazowo może zastosować do poszczególnej płatności split payment, kwota odpowiadająca wysokości podatku VAT nie trafi do cesjonariusza. Doprowadzi to do pomniejszenia wartości przyjętego zabezpieczenia (w przypadku cesji na zabezpieczenie) i do istotnych komplikacji w przypadku usług faktoringowych (bank finansujący nie otrzyma zwrotu 100 % wierzytelności, którą uprzednio sfinansował).
Regulacja wymaga uzupełnienia w tym zakresie - w szczególności z punktu widzenia Banku najbardziej optymalne byłoby wprowadzenie możliwości umownego (pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem) wyłączenia możliwości stosowania mechanizmu split payment, w sytuacji w której wierzytelność objęta byłaby przelewem na rzecz np. banku czy innej instytucji finansującej. Ewentualnie wskazane jest wyłączenie ustawowe - jakie jest bowiem ratio legis dla odpowiedzialności faktora/cesjonariusza za zaległości VAT dostawcy, jeśli przelał dostawcy środki na zapłatę VAT a dostawca nie uczynił tego w złej wierze?
10. Art. 7 i art. 9 Projektu ustawy (uwaga techniczna)
a) W projekcie brakuje konsekwencji w numerowaniu jednostek redakcyjnych art. 7 i art. 9 posiadają ust. 2, a nie posiadają ust. 1. Rozumiemy, że są to wyłącznie omyłki pisarskie, niemniej jednak sugerujemy ich poprawienie w celu zachowania spójności przepisów.
11. Art. 8 Projektu ustawy (uwaga techniczna)
a) Ze względu na różnicę w brzmieniu projektowanego art. 62a Prawa bankowego („Bank nie pobiera opłat i prowizji za otwarcie i prowadzenie rachunku VAT") oraz art. 8 ust. 3 Projektu, który nie wspomina o prowadzeniu rachunku, („Bank nie pobiera opłat i prowizji za otwarcie rachunku VAT") mogą powstać wątpliwości co do tego, czy bank może pobierać opłaty za prowadzenie rachunku VAT do rachunku rozliczeniowego otwartego i prowadzonego przed dniem wejścia w życie Projektu. Te same wątpliwości dotyczą również SKOK (jak rozumiemy art. 8 ust. 3 Projektu ma znaleźć odpowiednie zastosowanie również względem SKOK.
W celu uniknięcia potencjalnej możliwości różnicowania przez banki i SKOKi sytuacji posiadaczy rachunków VAT w zależności od daty otwarcia ich rachunków rozliczeniowych sugerujemy, aby art. 8 ust. 2 Projektu otrzymał brzemiennie: „Bank nie pobiera opłat i prowizji za otwarcie i prowadzenie rachunku VAT".
12. Art. 9 Projektu ustawy (uwaga techniczna)
a) Art. 9 ust. 2 Projektu zawiera błędne odwołanie „Przepis art. 7 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio", ponieważ art. 7 Projektu nie zawiera ustępu 3. Rozumiemy, że intencją było zawarcie odwołania do odpowiedniego stosowania art. 8 ust. 2 i 3, które wskazują, że dla otwarcia rachunku VAT do rachunku rozliczeniowego otwartego i prowadzonego przed dniem wejścia w życie Projektu nie jest wymagane zawarcie odrębnej umowy oraz że za otwarcie rachunku VAT do takich rachunków bank nie pobiera opłat i prowizji. Pozostwienie treść art. 9 ust. 2 projektu w obecnym brzemieniu, powodowałoby wątpliwości czy SKOK dla otwarcia rachunku VAT do rachunku rozliczeniowego otwartego i prowadzonego przed dniem wejścia w życie projektu musi zawrzeć z jego posiadaczem odrębną umowę lub czy musi aneksować obecną umowę. Ponadto mogłoby to prowadzić do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji banków, które zgodnie z art. 8 ust. 3 Projektu nie mogłyby pobierać opłat i prowizji za otwarcie rachunku VAT do rachunku rozliczeniowego otwartego i prowadzonego przed dniem wejścia w życie Projektu oraz SKOK, których nie dotyczyłby taki zakaz. Przez co SKOK mogłyby pobierać opłaty i prowizje we wspomnianej sytuacji. Sugerujemy, aby art. 9 ust. 2 Projektu otrzymał brzmienie: „Przepis art. 8 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio".
CZĘŚĆ II
Konieczność zmian przepisów regulujących funkcjonowanie systemu zwrotu podatku podróżnym (Tax Free)
1. Patologia rynku Tax Free w Polsce
Zważywszy na cel projektowanej zmiany, związany z przeciwdziałaniem wyłudzeniom podatku VAT, nie można pominąć zagadnień związanych z funkcjonowaniem systemu Tax Free, gdzie również dochodzi do wielu nadużyć i nieprawidłowości.
Straty budżetowe nie są w tym wypadku tak znaczące jak w przypadku wyłudzeń „karuzelowych" - niemniej jednak są one tu także istotne.
System Tax Free w ustawie VAT został zaprojektowany pod koniec lat 90-ych w sposób budzący od początku wiele wątpliwości, co do rzeczywistych intencji projektodawcy.
Z jednej strony nałożono restrykcyjne wymogi na tzw. operatorów Tax Free (pośredników), z drugiej zaś nie wprowadzono praktycznie żadnych zabezpieczeń w zakresie funkcjonowania szarej i czarnej strefy w obszarze Tax Free, która występuje w przypadku zwrotów podatku dokonywanych przez samych sprzedawców. Ponadto wprowadzono do ustawy VAT wiele wątpliwych i niejasnych zapisów, będących przedmiotem sprzecznych interpretacji podatkowych oraz wyroków sądów administracyjnych. Niejasne i niespójne regulacje dodatkowo potęgują problem ze stosowaniem ustawy w zakresie Tax Free przez podatników przestrzegających prawa i dokładających wszelkich starań aby do nieprawidłowości nie dopuścić.
Konfederacja Lewiatan od lat zwraca uwagę na te problemy - jednakże poprzednie rządy, z niezrozumiałych powodów, nie wyraziły zainteresowania zmianą obowiązujących przepisów. Poprawnie skonstruowany system Tax Free nie tylko w sposób odpowiedni przeciwdziała wyłudzeniom, ale także umożliwia korzystanie z systemu w sposób bezpieczny przez mikro i małych przedsiębiorców. Dla przedsiębiorców tych system Tax Free jest niezwykle pomocny w prowadzeniu działalności gospodarczej, w szczególności w regionach przygranicznych, gdzie koniunktura gospodarcza jest w znacznym stopniu uzależniona od możliwości sprzedaży towarów podróżnym z Rosji, Białorusi i Ukrainy. Wszelkie zmiany w tym zakresie znajdują odzwierciedlenie w poziomie obrotów polskich sprzedawców, np. podwyższenie minimalnej kwoty zakupu uprawniającej do otrzymania dokumentu Tax Free w czerwcu 2016 r. spowodowało spadek sprzedaży Tax Free w Polsce o ok. 20% podczas gdy analogiczny wzrost odnotowano na Litwie. Napotykając na trudności z otrzymaniem dokumentu Tax Free lub z potwierdzeniem eksportu na tym dokumencie, podróżni dokonują zakupów w innych krajach UE, wspierając przedsiębiorców z tamtych krajów i generując w nich wpływy podatkowe. Szczególnie po zniesieniu obowiązku wizowego dla obywateli Ukrainy możemy się spodziewać, że przez obszar Polski będą jedynie przejeżdżać podróżni z zakupami z Niemiec, gdzie warunki dla usługi Tax Free pozwalają na wielokrotnie wyższą sprzedaż towarów niż w Polsce i nie ma problemów z uzyskaniem zwrotu podatku ze względu na ilość wywożonych towarów.
2. Wyłudzenia VAT oraz utrudnienia w dostępie do usługi Tax Free mikro i małych przedsiębiorstw.
W celu wyłudzenia nienależnych zwrotów VAT-u, oszuści także wykorzystują system Tax Free. Proceder ten przede wszystkim polega na fałszowaniu dokumentów wywozowych. Ponadto znane są sposoby wyłudzania z wykorzystaniem tzw. „mrówek", gdzie zakupiony np. sprzęt elektroniczny wywożony jest pozornie z Polski w systemie Tax Free, ale w rzeczywistości pozostaje w Polsce. W niektórych przypadkach za granicę wyjeżdżają oryginalne opakowania, w których wywożony jest stary sprzęt.
Można założyć, ze straty budżetowe, choć nie mają takiej skali jak wyłudzenia w obrocie profesjonalnym, są również znaczące z punktu widzenia budżetu państwa i mogą być sięgać kilku miliardów złotych.
Mając na uwadze powyższą sytuacje konieczne jest dokonanie zmiany przepisów, tak aby ryzyko występowania powyższych sytuacji zminimalizować.
Można tu przyjąć dwa rozwiązania. Pierwsze, restrykcyjne - polegające na wprowadzeniu dodatkowych warunków dla podmiotów realizujących bezpośrednie zwroty podatku. Jednakże należy pamiętać że system z założenia Tax Free powinien również działać stymulacyjnie dla mikro i małych przedsiębiorstw handlowych[1]. Tym samym podniesienie wymogów formalnych rodzić będzie skutki niekorzystne dla tej grupy przedsiębiorców.
Innym rozwiązaniem jest podniesienie poziomu konkurencyjności na rynku operatorów Tax Free.
W obliczu rosnących wymagań technologicznych i proceduralnych związanych z prowadzeniem dokumentacji podatkowej rośnie zapotrzebowanie na korzystanie z usług specjalistycznych podmiotów pozwalających przedsiębiorcom na skoncentrowanie się na ich podstawowej działalności. Sprzedawcy w Polsce mają ograniczony dostęp do outsourcingu usługi Tax Free. W Polsce, wg posiadanych informacji, działa tylko jeden lub dwóch operatorów posiadających wymagane dla tej działalności zaświadczenie Ministra Finansów oraz nieznana bliżej liczba firm działających bez zaświadczenia Ministra Finansów oferująca pośrednictwo w zwrocie podatku funkcjonując formalnie jako sprzedawcy samodzielnie dokonujący zwrotu. Podmioty te pozostają poza efektywną kontrolą organów państwa (w efekcie także część „szarej strefy" przekształca się w „czarną strefę", dokonując wyłudzeń VAT). Polega to na tym, że podmiot taki oferuje nabycie na rynku krajowych wybranych towarów i sprzedaż ich z odpowiednią marżą w ramach systemu Tax Free na rzecz nabywcy, który następnie wywozi te towary i uzyskuje zwrot od sprzedawcy.
Wielu mikro i małych przedsiębiorców nie jest w stanie korzystać z systemu Tax Free bez pośrednictwa operatorów Tax Free. Nawet przy obniżeniu przewidzianej w projekcie nowego rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów kwoty zakupów do 200 zł, lub jeszcze niższej, znacząca grupa mikro i małych przedsiębiorców będzie zawsze musiała korzystać z pośredników, z uwagi na specjalistyczny charakter tej usługi, bariery prawne i ryzyko podatkowe. Ponadto sprzedawca by dokonywać samodzielnie zwrotów musi osiągać 400.000,00 zł rocznego obrotu. Sprzedawca osiągający obroty poniżej tego progu może uczestniczyć w systemie Tax Free wyłącznie po podpisaniu umowy z pośrednikiem. Świadczenie usługi Tax Free, wiąże się z koniecznością stosowania często skomplikowanych i kosztownych systemów informatycznych, złożonych procedur w celu zapewnienia bezpieczeństwa transakcji. To powoduje, że sprzedawcy w innych krajach UE w większości korzystają z usług operatorów. W niektórych krajach Tax Free jest dostępne wyłącznie przez operatorów zwrotu podatku, np. w Estonii i na Łotwie.
Trzeba pamiętać, że dla dokonywania zwrotów TAX FREE konieczna jest znajomość procedur obowiązujących także w innych krajach (wywóz towarów zakupionych w Polsce nie musi następować przez polską granicę) oraz odpowiednie przygotowanie personelu i dokumentacji. Oprócz bariery odpowiedniej wysokości obrotu, z działaniami tymi wiąże się ryzyko związane
z dokonaniem zwrotu podatku podróżnemu, który to wywóz następnie nie zostanie uznany przez organy podatkowe i nie uprawniający do korekty podatku. Ryzyko to powoduje, że wiele małych firm mimo, że mogłoby dokonywać sprzedaży na rzecz podróżnych to jednak tego nie robi i jest wypierane przez rynek przez duże podmioty. Zmiany w tym zakresie stanowiłyby istotne wsparcie dla mikro i małych przedsiębiorców w szczególności na terenie wschodniej Polski.
Na świecie funkcjonuje ok. 40 operatorów globalnych. W większości krajów funkcjonuje jednocześnie kilku operatorów. Operatorzy Tax Free (w szczególności mający ugruntowaną renomę, w zakresie rzetelności i jakości) mogą stanowić niezwykle istotny element bezpiecznego systemu Tax Free. Dla osiągnięcia tego efektu, przepisy muszą stymulować powstanie konkurencyjnego rynku operatorów. Istotne jest zatem, aby cały system funkcjonowania Tax Free uległ zracjonalizowaniu, tak aby możliwe było efektywne korzystanie przez mikro i małych przedsiębiorców z pośrednictwa profesjonalnych operatorów Tax Free.
Tego rodzaju podmioty, dysponując specjalistyczną wiedzą oraz potencjałem kapitałowym i technicznym, mogłyby być doskonałym partnerem rządu w działaniach przeciwko przestępczości skarbowej i budowaniu nowoczesnego systemu zwrotu podatku podróżnym zachęcającego do dokonywania zakupów w Polsce. Należy wskazać, że działalność operatorów jest w całości wykonywana na ich ryzyko, które przejmują od sprzedawców towarów.
W Polsce i na świecie nie ma stwierdzonych przypadków wyłudzeń podatków z budżetu z zakresu Tax Free, w których uczestniczyłby podmiot pośredniczący w zwrocie. Tego rodzaju wyłudzenia mają miejsce wyłącznie w przypadku sprzedawców dokonujących zwrotów samodzielnie.
Zatem pożądanym kierunkiem zmian przepisów, bez konieczności tworzenia formalnych dodatkowych barier dla sektora mikro i małych przedsiębiorstw będzie racjonalne skonstruowanie ram funkcjonowania operatorów pośredniczących w zwrotach w ramach systemu Tax Free.
3. Bariery wejścia na rynek
Zasadniczym problemem, który w sposób skuteczny zniechęca do wejścia na polski rynek globalnych operatorów, czy też do powstawania takich podmiotów w oparciu o polski kapitał, są warunki dotyczące funkcjonowania tych podmiotów przewidziane w ustawie o VAT.
Podmioty ubiegające się o możliwość pośredniczenia w zwrocie podatku VAT obowiązane są zgodnie z ustawą spełniać następujące podstawowe warunki:
a) co najmniej od 12 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego spełnianie warunków, są zarejestrowanymi podatnikami podatku;
b) zawiadomiły na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze rozpoczęcia działalności
w zakresie zwrotu podatku podróżnym;
c) co najmniej od 12 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia, potwierdzającego spełnianie warunków nie mają zaległości w podatkach stanowiących dochody budżetu państwa oraz zaległości z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych;
d) złożyły w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną w wysokości 5 mln zł;
e) uzyskały od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej zaświadczenie stwierdzające spełnienie łącznie warunków wymienionych w pkt 1-4;
f) są spółkami kapitałowymi, a członkami ich władz nie mogą być osoby karane za przestępstwa skarbowe lub za przestępstwa popełnione w celu osiągnięcia korzyści majątkowej.
Naszym zdaniem nie stanowią problemu warunki określone w pkt 1, 2, 4 i 6.
Kluczową barierą w rozwoju rynku operatorów jest natomiast warunek określony w pkt. 3. Przy czym nie chodzi tu o istotę materialną tego warunku, tj. brak zaległości podatkowych (co samo w sobie wydaje się warunkiem słusznym) lecz o sposób jego spełnienia. Problemy praktyczne pojawiają się też w związku z koniecznością uzyskania zaświadczenia.
Zgodnie z art. 127 ust. 11b ustawy o VAT warunek dotyczący braku zaległości podatkowych uważa się za spełniony również w przypadku gdy podmioty posiadały zaległości w podatkach stanowiących dochody budżetu państwa lub zaległości z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i uregulowały te zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w terminie 30 dni od dnia powstania tych zaległości.
Powyższe oznacza, że jakikolwiek błąd w rozliczeniu, nie zamierzony, nawet na niewielką kwotę powoduje, że podmiot nie spełnia warunków do prowadzenia działalności jako operator Tax Free. Możliwość zapłaty zaległości w ciągu 30 dni od dnia ich powstania w praktyce nie jest możliwy do spełnienia, bo większość zaległości jest ujawniana po tym terminie. Należy mieć na uwadze, że część zaległości jest wykrywana np. dopiero w wyniku publikowania przez organy podatkowe interpretacji lub wyjaśnień, albo w wyniku publikacji orzeczeń sądowych. Przepis ten powoduje, że ryzyko podejmowania tego rodzaju działalności w Polsce jest oceniane jako ekstremalne. Przy czym należy zauważyć, że to sprzedawca stosuje stawkę 0% od sprzedaży Tax Free a nie operator, który dokonuje wypłat z własnych środków i ponosi dodatkowe ryzyko nierzetelności sprzedawców w przypadku nieotrzymania zapłaty za zwrócony podróżnym podatek. Nie jest bowiem zamiarem potencjalnych operatorów nie płacenie podatków, lecz nie jest możliwe całkowite wykluczenie popełnienia błędu rozliczeniach i jego skorygowania w terminie 30 dni od dnia powstania zaległości. Przypadek jednego z operatorów funkcjonujących na rynku w Polsce kilka lat temu potwierdza naszą diagnozę, że jest to jeden z kluczowych zapisów o charakterze skrajnie niefunkcjonalnym. Wspomniana spółka kilka lat temu omyłkowo zaniżyła wpłatę podatku od wynagrodzeń o ok. 3 tys. złotych co, mimo wykrycia błędu po niecałych dwóch miesiącach i dokonania dopłaty z odsetkami, spowodowało konieczność zakończenia działalności i likwidacji tego podmiotu.
3.1. Propozycja w zakresie warunku braku zaległości podatkowych :
Mając na uwadze powyższe należałoby postulować zmianę art. 127 ust. 11b ustawy o VAT w ten sposób, że warunek dotyczący braku zaległości podatkowych uważany byłby za spełniony również w przypadku gdy podmioty uregulowały te zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w terminie 30 dni od dnia ujawnienia (a nie powstania) tych zaległości (byłoby to rozwiązanie zbliżone do tego jakie funkcjonuje odnośnie podatkowych grup kapitałowych definiowanych na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych[2]).
3.2. Propozycje w zakresie wydawania zaświadczeń:
a) opcja regulacyjna
Rozwiązaniem, które należałoby rozważyć byłoby nadanie ratio legis instytucji zaświadczenia o spełnieniu warunków. Obecnie bowiem zarówno samo posiadanie zaświadczenia jest takim warunkiem, jak i okoliczności, które są potwierdzane w tym zaświadczeniu - co stanowi rozwiązanie contra legem. Przy czym zaświadczenie jest ważne przez okres nie dłuższy niż 2 lata.
Powstaje pytanie, w jakim celu jest wydawane zaświadczenie, skoro pomimo jego posiadania, można i tak stracić uprawnienie do prowadzenia działalności w zakresie Tax Free. Propozycja legislacyjna jaka mogłaby być wdrożona to wydłużenie okresu ważności zaświadczenia na okres np. 5 letni. Zwiększałoby to w sposób istotny pewność dla podmiotów prowadzących taką działalność (co ma również znaczenie dla ich otoczenia biznesowego). Dodatkowo należałoby wprowadzić przepis dla operatorów, analogiczny do brzmienia art. 127 ust. 7 ustawy o VAT, który by umożliwiał dokonywanie zwrotów w odniesieniu do sprzedaży dokonanej podróżnemu w okresie gdy operator posiadał ważne zaświadczenie, nawet po okresie jego ważności.
W tym miejscu można by także rozważyć przekształcenie „systemu zaświadczeń" w system „rejestracyjno-koncesyjny", czyli albo objąć tego rodzaju działalność reżimem koncesjonowania, albo wydawania zezwoleń na prowadzenie działalności, czy też uzyskiwaniem wpisu do rejestru działalności regulowanej. Pomimo że większe sformalizowanie byłoby pewnym utrudnieniem, to jednak efektywnie byłoby ono bardziej przejrzyste dla podmiotów wykonujących taką działalność. Taki model miałby też funkcję gwarancyjną zarówno dla pośredników dokonujących zwrotów Tax Free jaki i sprzedawców w imieniu których dokonują zwrotu.
b) opcja deregulacyjna
Innym rozwiązaniem, które naszym zdaniem byłoby lepszym (bardziej spójnym i logicznym), jest w ogóle rezygnacja z dotychczasowej formy zaświadczenia.
Nie ma w istocie uzasadnienia dla wskazywania limitu czasu obowiązywania zaświadczenia, albowiem warunek dotyczący braku zaległości jest obiektywny i potwierdzanie go kolejnym zaświadczeniem nie ma żadnego istotnego znaczenia (liczy się bowiem stan faktyczny, a nie potwierdzony w zaświadczeniu). Należy tu również wskazać na dwa dodatkowe warunki, które w istocie pełnią już wystarczające funkcje gwarancyjne. Pierwszy to złożenie kaucji w wysokości 5 mln złotych. Drugi zaś to powiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze rozpoczęcia działalności w zakresie zwrotu podatku podróżnym. Zatem skoro podmiot składa kaucję i powiadamia naczelnika - to w jakim celu jeszcze ma uzyskać „zaświadczenie", które do tego jeszcze jest wydawane na określony czas, ale nie daje pośrednikowi żadnej ochrony w okresie ważności zaświadczenia?
Usunięcie z ustawy zaświadczenia nie spowodowałby w istocie powstania ryzyka po stronie organów podatkowych (przy założeniu, że nadal obowiązywałaby kaucja oraz obowiązek powiadomienia
o rozpoczęciu działalności). Trzeba pamiętać, że to operator zwraca podróżnemu kwotę VAT ze swoich środków i dopiero po otrzymaniu zwrotu sprzedawca stosuje stawkę 0 % (na podstawie otrzymanych dokumentów: potwierdzenia wywozu oraz potwierdzenia zwrotu podatku). A zatem dokumenty są weryfikowane zarówno przez operatora jak i przez sprzedawcę.
***
Powyższe propozycje w zakresie zaświadczeń należy traktować jako uzupełniające do głównych propozycji odnoszących się do zmian w zakresie definiowania warunku braku zaległości podatkowych.
4. Niejasne i dysfunkcyjne inne zapisy ustawy o VAT dotyczące Tax Free
Zapisy ustawy o VAT zawierają szereg niejasnych i dysfunkcyjnych przepisów, często budzących wątpliwości co do intencji ustawodawcy. Przepisy te powinny również zostać odpowiednio zmodyfikowane po wielu latach ich obowiązywania.
a) w zakresie art. 126 (obowiązek ustalenia miejsca zamieszkania podróżnego) w powiązaniu z §4 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym.
Zgodnie z w/w przepisami jest wymagane, aby w dokumencie stanowiącym podstawę zwrotu podawane były: miejscowość, nazwa ulicy oraz numer lokalu ustalane na podstawie paszportu lub innego dokumentu tożsamości. W paszportach oraz innych niektórych dokumentach nie znajduje się informacja o miejscu zamieszkania, podobnie jest w polskich dowodach osobistych, gdzie dane te obecnie nie są zawarte. Paszport potwierdza w zasadzie jedynie obywatelstwo oraz kraj wydania paszportu. Należy rozszerzyć możliwość ustalenia miejsca zamieszkania na podstawie oświadczenia podróżnego. Niemniej adres podróżnego (faktycznie deklarowane miejsce zamieszkania, które może być inne w dacie wystawiania dokumentu niż np. w dacie zwrotu podatku) nie powinien być informacją obligatoryjną a jedynie fakultatywną jak to ma miejsce w innych krajach. Tax Free dotyczy podróżnych spoza UE. Co w praktyce oznacza częste problemy językowe z prawidłowym zapisaniem pełnego adresu (np. podróżni z krajów azjatyckich, czy afrykańskich). Standardowo wymagany zakres danych identyfikujących podróżnego to imię, nazwisko, kraj zamieszkania, nr paszportu i kraj wydania paszportu.
b) w zakresie art. 127 ust. 5 (zwrot w złotych polskich oraz wyłącznie w określonych formach)
Narzucanie waluty (tylko polskie złote) i formy rozliczeń między sprzedawcami, pośrednikami i podróżnymi nie ma racjonalnego uzasadnienia, a w praktyce istotnie utrudnia dokonywanie zwrotów. Trzeba mieć na uwadze, że adresatem usługi są osoby spoza UE czyli co do zasady takie, które nie mają rachunków bankowych ani kart płatniczych w polskich złotych. Ustawa nie przewiduje dokonywania zwrotów przez portale płatnicze, w formie punktów na kartach lojalnościowych, łączenia zwrotów z kilku dokumentów otrzymanych w różnym czasie (co znacznie obniża koszty wypłat). W wielu wypadkach koszty przewalutowania np. dla obywateli krajów azjatyckich są na tyle znaczące, że cała operacja zwrotu VAT staje się dla nich nieopłacalna i tym samym obywatele tych krajów nie decydują się na zakupy w polskich sklepach. Należy mieć także na uwadze, że polscy sprzedawcy mają prawo przyjmować należność w innych walutach. Sklepy często dokonują sprzedaży np. w walucie EUR. Prowadzi to do sytuacji, w której za towar na terytorium Polski zapłata jest dokonywana w obcej walucie, zaś zwrot podatku musi nastąpić w polskich złotych, co jest istotną przeszkodą dla podróżnych. Niejasny wymóg dokumentowania wypłaty podatku w przypadku zastosowania formy bezgotówkowej oraz narzucenie polskich złotych jako waluty wypłaty w praktyce ogranicza wypłaty do gotówkowych, co uniemożliwia często otrzymanie zwrotu przez podróżnych okazjonalnie odwiedzających Polskę.
Kwestia rozliczeń pomiędzy operatorem czy sprzedawcą oraz podróżnym powinna być pozostawiana tym podmiotom i nie wymaga regulowania jej w przepisach ustawy o VAT.
c) w zakresie art. 128 oraz innych przepisów (digitalizacja dokumentów)
Ustawa o VAT w żaden sposób nie odnosi się do digitalizacji dokumentów podatkowych w obszarze Tax Free. Ustawa operuje wyłącznie pojęciem dokumentu papierowego (np. obowiązek opatrzenia dokumentu sprzedawcy stemplem i załączenia do niego wydrukowanego, oryginalnego paragonu fiskalnego, wymóg czytelnego podpisu sprzedawcy oraz podpisów podróżnego). Można uznać, że przepisy te w dalszym ciągu odnoszą się do rzeczywistości XX wieku.
Takie podejście uniemożliwia rozwijanie elektronicznego systemu potwierdzeń wywozu towaru i generalnie w rozwijaniu elektronicznej wersji usługi Tax Free, działającej z powodzeniem w kilku państwach EU. Wszystkie transakcje Tax Free, których wywóz z UE następuje na polskiej granicy, są rejestrowane w Systemie Informatycznym Służby Celnej „Zwrot VAT dla Podróżnych". Papierowy dokument zawierający powtórzone z paragonu dane rozszerzone o dodatkowo wyliczane szczegółowe dane zakupu w odniesieniu do każdej pozycji, z dołączonym papierowym paragonem to dublowanie informacji pierwotnie dostępnych w systemach informatycznych. Wystarczyłoby nawiązanie na dokumencie Tax Free do numeru paragonu fiskalnego, który faktycznie jest dowodem sprzedaży.
Trzeba także zwrócić uwagę, że jednocześnie są prowadzone rządowe prace nad nowymi przepisami rozporządzenia w zakresie kryteriów i warunków technicznych kas rejestrujących, w tym przewiduje się wprowadzenie elektronicznych paragonów. Prace te nie uwzględniają konieczności dostosowania tego zagadnienia również w obszarze Tax Free. Szczelność systemu byłaby zapewniona w znacznie większym zakresie, gdyby sprzedaż w systemie Tax Free była dokumentowana elektronicznym paragonem, a wywóz był potwierdzany w systemach elektronicznych. Pozwalałoby to jednocześnie weryfikować, czy dana sprzedaż została odpowiednio zarejestrowana przez sprzedawcę i prawidłowo rozliczona. Oczywiście proponowane rozwiązanie byłoby rozwiązaniem alternatywnym, do papierowego obiegu dokumentów, ze względu na to, że część podróżnych opuszcza obszar UE przez inne granice niż polską. Mimo sukcesywnego wdrażania elektronicznego obiegu dokumentów w poszczególnych krajach UE systemy tych krajów nie są jeszcze połączone i potwierdzenie eksportu na granicy innej niż Polska musi się odbywać na dokumencie papierowym. Jednak w tym celu wystarczyłby uproszczony dokument pozwalający na identyfikację podróżnego i towarów. Należy zauważyć, że jednak znacząca liczba podróżnych nabywających towary z systemie TAX FREE nabywa te towary na terytorium Polski i wywozi je przez nasze granice. W tym zakresie digitalizacja procesu potwierdzania wywozu przyniosła by oprócz pewności co do prawidłowości dokonywania zwrotów, daleko idące oszczędności tak organom, jak i pośrednikom oraz organom podatkowym.
d) w zakresie kaucji gwarancyjnej
Przepisy nie określają wprost w jakim celu jest pozyskiwana kaucja (na zaległości podatkowe operatora czy na zaległości podatkowe sprzedawców powst
