Harmonizacja i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej - uwagi
2017-11-23
Uwagi Konfederacji Lewiatan do projektów:1. Dyrektywy zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej oraz wprowadzenia docelowego systemu opodatkowania handlu między państwami członkowskimi (projekt z dnia 4 października 2017 r.)
2. Rozporządzenia wykonawczego Rady zmieniającego rozporządzenie wykonawcze nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (projekt z dnia 4 października 2017 r.)
1. Art. 13a Dyrektywy (art. 1 pkt 1 Projektu 1)
a) Ust. 1
Przepis odnosi się do podatnika „który ma siedzibę na terytorium Wspólnoty" (w angielskiej wersji językowej „who has a place of business ... in the Community". W regulacjach m.in. dotyczących miejsca opodatkowania usług (art. 45 i 46) Dyrektywa odnosi się do pojęcia „siedziby działalności gospodarczej". Pojęcie to w wielu przypadkach pokrywać się będzie z pojęciem siedziby, o której mowa m.in. w Kodeksie Spółek Handlowych ale nie jest z nim tożsame.
W ocenie Konfederacji Lewiatan sformułowanie to wymaga doprecyzowania w polskiej wersji językowej. Tym bardziej, że w art. 13a ust. 4 lit. a) ustawodawca unijny odnosi się do organów podatkowych państwa, w których wnioskodawca ma siedzibę działalności gospodarczej. Wydaje się, że to sformułowanie powinno zostać użyte także w ust. 1.
b) Ust. 1 w powiązaniu z ust. 4
Nie jest w pełni jasne co stanie się w sytuacji, gdy podatnik ma siedzibę (działalności gospodarczej) w jednym państwie członkowskim a ponadto ma także stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w innym lub w innych państwach UE. Czy w takim przypadku będzie mógł dowolnie wybrać państwo, w którym wystąpi o status certyfikowanego podatnika (spośród państw członkowskich, w których ma siedzibę działalności gospodarczej i stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej), czy też należałoby raczej ustalić pewne priorytety (np. jeżeli ma gdzieś siedzibę - to tylko tam może wystąpić z wnioskiem? Co więcej, jeżeli do wyboru byłoby kilka państw członkowskich, jak należy postąpić jeżeli pierwsze z państw, do których podatnik wystąpił odrzuci jego wniosek? Czy to powinno być wiążące dla innych państw - w tym sensie, że podatnik taki nie miałby prawa do wystąpienia z wnioskiem do innego państwa?
Jest to o tyle ważne, że zgodnie z ust. 7 tego artykułu status nadany w jednym państwie wiąże organy podatkowe z pozostałych państw członkowskich.
Przepis budzi wątpliwość, czy jeżeli podatnik uzyska status podatnika certyfikowanego w Niemczech, to będzie on honorowany również dla dostaw z Francji do Polski, czy tylko dla dostaw do Niemiec
z wszystkich innych państw?
c) Ust. 2
Kryteria, które podatnicy muszą spełnić, aby móc uzyskać status podatnika certyfikowanego wyglądają bardzo racjonalnie. Jednak przyjęty sposób ich określenia jest na tyle otwarty i ocenny, że sprawia, że Dyrektywa pozostawia niemal pełną dowolność państwom członkowskim w sformułowaniu dokładnych warunków (a warunki te muszą być względnie precyzyjnie określone), od spełnienia których uzależnione jest uzyskanie statusu certyfikowanego podatnika.
To zaś oznacza, że jeden z celów ustawodawcy jaki został określony w ust. 7 - a zatem konieczność wzajemnego uznania statusu certyfikowanego podatnika przez organy podatkowe wszystkich państw członkowskich będzie trudny - a może wręcz niemożliwy - do spełnienia.
Każde państwo członkowskie wypełni otwarte sformułowania użyte w art. 13a ust. 2 (takie jak „brak poważnego naruszenia przepisów podatkowych", „wysoki poziom kontroli swoich operacji", „wypłacalność finansowa, którą uznaje się za udowodnioną", „dobra sytuacja finansowa" etc.) własną treścią. W konsekwencji państwa członkowskie, które zastosują wyższy poziom zabezpieczeń będą musiały akceptować status certyfikowanego podatnika nadany przez inne państwo członkowskie
u podatników, którym same nie przyznałyby takiego statusu. To zaś może oznaczać nieskuteczność tego rozwiązania. Może także wystąpić, w której, w niektórych państwach członkowskich większość podatników uzyska status certyfikowanego podatnika, zaś w innych państwach status ten będzie osiągalny tylko dla niewielu podatników.
d) Ust. 3 lit. c)
Statusu certyfikowanego podatnika nie mogą uzyskać „podatnicy dokonujący dostaw lub świadczenia usług, z tytułu których nie mają oni prawa do odliczenia VAT".
O ile inne wyłączenia ujęte w tym ustępie są w pełni zrozumiałe o tyle przypadek ten jest nieco bardziej skomplikowany. Nie ma wątpliwości, że status certyfikowanego podatnika nie powinien działać
w przypadku podatnika, który nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jednak konstrukcja zapisu, zgodnie z którą wyłączeni są ci podatnicy, którzy dokonują jakichkolwiek dostaw zwolnionych idzie zbyt daleko. Oznacza bowiem, że jeżeli podatnik z pewną regularnością dokonuje jakichkolwiek dostaw, z którymi nie jest związane prawo do odliczenia podatku naliczonego - nawet jeżeli stanowią one minimalny zakres jego działalności - nie ma prawa do uzyskania statusu podatnika certyfikowanego. Ograniczeniem objęte zostaną wszystkie gminy. W naszej ocenie powinno to dotyczyć podatników wykonujących wyłącznie lub głównie takie czynności.
Ustawodawca unijny rozpoznaje to zagadnienie - bowiem przyjmuje, że podatnicy tacy mogą uzyskać status podatnika certyfikowanego „w odniesieniu do innych czynności". Tyle, że status certyfikowanego podatnika - po to aby spełnił swoje zadania - musi mieć charakter podmiotowy. Zresztą tak właśnie ta instytucja jest w Projekcie skonstruowana. Dostawca towarów musi mieć jasność co do statusu nabywcy jako podatnika certyfikowanego w chwili dokonywania transakcji - nie będzie tak, jeżeli nabywca w zależności od transakcji będzie miał status podatnika certyfikowanego albo nie. Pożądanym rozwiązaniem będzie wprowadzenie % limitu obrotów, po przekroczeniu którego podatnik nie będzie mógł uzyskać statusu podatnika certyfikowanego.
e) Ust. 4
Przepis art. 13a ust. 4 także daje państwom członkowskim w praktyce nieograniczony wpływ na certyfikację - poprzez brak dookreślenia poziomu szczegółowości informacji, o których mowa w tym ustępie. To znowu może prowadzić do różnic w stosowaniu konstrukcji certyfikowanego podatnika w praktyce poszczególnych państw. Zasady określania certyfikowanych podatników powinny być jednolite dla wszystkich państw UE - określone w rozporządzeniu wykonawczym.
f) Ust. 6
W naszej ocenie, wydaje się być pożądane aby określić wspólne reguły dotyczące tego od kiedy podatnik traci status certyfikowanego podatnika, o którym mowa w tym ustępie, a w szczególności to, w jaki sposób i w jakim trybie informacja o cofnięciu statusu zostanie ujawniona. W konsekwencji zaś - jakie (i od kiedy) to spowoduje skutki dla podatnika z innego państwa członkowskiego, który dostarcza towary do tego podatnika certyfikowanego. Zaproponowany przepis jest za mało precyzyjny by mógł działać skutecznie - odebranie statusu niestety będzie bardzo opóźnione. Należy liczyć się z tym, że nieuczciwi podatnicy nie zgłoszą okoliczności powodujących utratę statusu. Należy określić wprost jakie obowiązki informacyjne spoczywają na podatniku oraz określić czy status może być odbierany wstecznie, jeśli podatnik nie zgłosił zmiany warunków, i w jaki sposób wpływa to na rozliczenia kontrahentów, którzy bazowali na tym statusie.
g) Ust. 7
W projekcie brakuje przepisów wprowadzających system wymiany informacji dla przedsiębiorców kto jest certyfikowanym podatnikiem.
2. Art. 17a Dyrektywy (art. 1 pkt 2 Projektu 1)
a) Ust. 2 lit b)
Proponowany przepis odnosi się do siedziby w państwie przeznaczenia - także w tym przypadku, podobnie jak w odniesieniu do art. 13a, zważywszy na treść angielską tego zapisu, powinno chodzić
o siedzibę działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, stąd proponujemy zmianę polskiej treści tego przepisu.
b) Ust. 2 lit. d)
Proponowany przepis odnosi się do nowej ewidencji, o której mowa w art. 243 ust. 3 Dyrektywy. Jak wynika z art. 243 ust. 3 jest to ewidencja prowadzona przez samego podatnika i, rzecz jasna, dostępna na żądanie stosownych organów. Stąd użyte sformułowanie, z którego wynika, że podatnik powinien zarejestrować wysyłkę lub transport w owej ewidencji "oraz podać tożsamość podatnika certyfikowanego" będącego nabywcą może wprowadzać w błąd. Jak wynika z tekstu angielskiego chodzi o to aby dane te były po prostu ujęte w tej ewidencji. Nie ma więc powodu dodatkowo ich komukolwiek "podawać". Tym samym proponujemy nieco doprecyzować treść tego zapisu w polskiej wersji językowej.
3. Art. 138 ust. 1 Dyrektywy (art. 1 pkt 3 Projektu 1)
Przepis ten tworzy trzy warunki zwolnienia (w praktyce polskiej - zastosowania stawki 0%) dla wewnątrzspólnotowej dostawy towarów. Zgodnie z trzecim warunkiem (ujętym w art. 138 ust. 1 lit. c) zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od ujęcia danych osoby nabywającej towary przez ich dostawcę w składanej przez dostawcę informacji podsumowującej zgodnie z art. 262 Dyrektywy.
Warunek ten odnosi się do zdarzenia, które ma charakter następczy w stosunku do samej dostawy. Jak rozumiemy, ustawodawca unijny przyjmuje, że charakter transakcji jako zwolnionej od podatku (opodatkowanej stawką 0%), jest spełniony i podatnik stosuje stawkę 0%, jednak, jeżeli nie zgłosi danych nabywcy w informacji podsumowującej, to musi zastosować stawkę 23%? Jeżeli złoży korektę i wskaże dane nabywcy towarów to będzie mógł zastosować stawkę 0%.
4. Art. 138a Dyrektywy (art. 1 pkt 4 Projektu 1)
Uważamy, że zaproponowane rozwiązanie jest właściwe i pozwoli na usunięcie szeregu dziś istniejących trudności praktycznych.
a) Ust. 3 lit. c) i d)
Odniesienie się w polskiej wersji tekstu do „dostarczania towarów" wprowadza w błąd. Oczywiście chodzi o "supplies of goods" (dostawy towarów) czyli podstawowe czynności polegające opodatkowaniu VATem. Jednak w języku polskim określenie „dostarczanie" może sugerować raczej przeniesienie posiadania towarów między dostawcą a pośrednikiem lub pośrednikiem a nabywcą. Tymczasem sama istota transakcji łańcuchowej, która jest regulowana tym przepisem, polega na fizycznym dostarczeniu towaru od dostawcy do nabywcy z pominięciem pośrednika. Stąd sugerujemy raczej sformułowanie „podatnik, który dokonuje dostawy towarów" zamiast „podatnik, który dostarcza towary".
5. Art. 45a Rozporządzenia (art. 1 Projektu 2)
Uważamy, że stworzenie zharmonizowanej listy dowodów dostarczenia towarów w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowej jest rozwiązaniem bardzo potrzebnym zważywszy na zróżnicowaną praktykę poszczególnych państw członkowskich.
a) Ust. 1
Uważamy, że dobrym rozwiązaniem jest wprowadzenie elementu podmiotowo-przedmiotowego czyli: status podatnika (nabywcy lub dostawcy) jako certyfikowanego podatnika i posiadania niebędących ze sobą w sprzeczności dwóch z listy 8 potencjalnych dowodów dostawy ujętych w ustępie 3.
Jednak należy, w naszej ocenie uregulować także, w podobny sposób także przypadki, w których żadna ze stron nie ma statusu podatnika certyfikowanego.
b) Ust. 1
Ponadto wydaje się, że ograniczenie zastosowania zasad z art. 45a do przypadków gdy:
(i) dostawca jest certyfikowanym podatnikiem i on organizuje transport, i
(ii) nabywca jest certyfikowanym podatnikiem i on organizuje transport
jest nadmiernym ograniczeniem. Nie ma bowiem uzasadnionego powodu aby podobnych reguł nie stosować np. w przypadku gdy dostawca jest certyfikowanym podatnikiem ale to nabywca organizuje transport.
