Uwagi do projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw

2015-01-22

Konfederacja Lewiatan od dawna wskazuje, że skomplikowane przepisy podatkowe w połączeniu z brakiem zaufania i współpracy ze strony administracji podatkowej zniechęcają do prowadzenia działalności gospodarczej.

Opiniowany projekt jest wynikiem prac podjętych w Kancelarii Prezydenta RP, które miały na celu przygotowanie zmian legislacyjnych służących zwiększeniu ochrony praw podatników i pewności obrotu gospodarczego. W debacie poprzedzającej przygotowanie propozycji uczestniczyli przedsiębiorcy, przedstawiciele nauki, eksperci podatkowy oraz pracownicy administracji podatkowej. Celem przedstawionych rozwiązań jest usunięcie wątpliwości interpretacyjnych wynikających ze stosowania przepisów podatkowych oraz wyeliminowanie regulacji, które nakładają na podatników zbędne obciążenia administracyjne. Opiniowany projekt ustawy jest pierwszym od lat, który ma wpłynąć na zmianę w relacjach  podatników z przedstawicielami administracji podatkowej, wyposażyć aparat skarbowy w narzędzia służące wsparciu podatnika w wykonywaniu obowiązków podatkowych.

Konfederacja Lewiatan od dawna wskazuje, że skomplikowane przepisy podatkowe w połączeniu z brakiem zaufania i współpracy ze strony administracji podatkowej zniechęcają do prowadzenia działalności gospodarczej. Obsługa księgowa, doradztwo prawne oraz podatkowe stanowi wysoki i wciąż rosnący koszt prowadzenia biznesu. Wyrażając nadzieję na uchwalenie przedmiotowego projektu, który liczymy jest tyko wstępem do reformy systemy podatkowego zgłaszamy uwagi, które w naszej ocenie pozwolą pełniej zrealizować cele projektu.

1.       Wprowadzenie zasady ogólnej rozstrzygania wątpliwości co do wykładni przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika (art. 1 pkt. 1)

Wprowadzenie do ustawy zasady rozstrzygania spraw na korzyść podatnika w razie wątpliwości interpretacyjnych jest od dawna oczekiwane. Pozwoli wyeliminować niejasności i wątpliwości pojawiające się w postępowaniach podatkowych oraz w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego. Obecnie brak wyrażenia w przepisach tej zasady powoduje, że w praktyce organów podatkowych dominuje zasada in dubio pro fisco, co skutkuje tym, że wszelkie wątpliwości w kwalifikowaniu danego zdarzenia gospodarczego są interpretowane przez urzędników na niekorzyść podatników, bowiem przyjmuje się domniemanie działania podatnika w celu ukrycia lub zaniżenia dochodu. Wpisanie proponowanego przepisu do ordynacji podatkowej stanowić będzie wyraz zaufania państwa do obywatela oraz przełoży się na poprawę stosunków pomiędzy administracją skarbową a podatnikiem, a także zapewni możliwości kontroli administracyjnej takich działań.

Dodatkowo proponujemy, aby zasada in dubio pro tributario dotyczyła nie tylko „treści przepisów prawa podatkowego", ale również samego stanu faktycznego. Potwierdzenie zasadności tego postulatu znajdziemy w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in.:

a)      NSA z 22 lutego 2011 r. sygn. Akt II FSK 1307/09: „zakaz stosowania interpretacji in dubio pro fisco ma zastosowanie nie tylko w odniesieniu do wątpliwości w zakresie prawidłowej interpretacji przepisów prawa, ale także do wątpliwości w zakresie stanu faktycznego".

b)      WSA w Poznaniu z 19 sierpnia 2011 r. sygn. Akt I SA/Po 932/10: „jedną z podstawowych zasad interpretacji prawa podatkowego jest zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych dotyczących podatkowego stanu faktycznego czy stanu prawnego na rzecz podatnika (in dubio pro tributario) i zakaz interpretowania takich wątpliwości na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco)."

Dodatkowo z proponowanego brzmienia przepisu należy usunąć warunek rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, tylko wówczas, gdy te „nie dają się usunąć". Warunek ten może w praktyce stanowić podstawę do uznawania przez organy podatkowe, że wszystkie wątpliwości dają się usunąć, oczywiście na korzyść organów podatkowych, a tym samym pomijania tej zasady. O ile bowiem wątpliwości dają się usunąć, nie są dalej wątpliwościami, i nie ma potrzeby ich rozstrzygania na rzecz jednej lub drugiej strony postępowania.

Równie ważne jak samo wprowadzenie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika jest jej rozszerzenie (doprecyzowanie), że wątpliwości rozstrzygane są również na korzyść płatników. W praktyce przy proponowanym brzmieniu zasady, może powstać spór interpretacyjny co do tego, czy płatnicy (pracodawcy lub płatnicy podatku od przychodów z art. 29-30a ustawy o PIT), będą również „beneficjentami" tej zasady. Nie trudno wyobrazić sobie sytuację, gdy do danej należności/świadczenia płatnik miał istotne wątpliwości, co do obowiązku poboru podatku i nie potrącił zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych lub zryczałtowanego podatku dochodowego. Przykładem z praktyki są bankowe promocje typu cash - back, i wątpliwość czy dana premia klienta objęta była zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, czy też nie. Wówczas przy takim brzmieniu przepisu organ może dojść do konkluzji, że z zasady korzysta tylko podatnik i to on nie ma on obowiązku odprowadzenia podatku na podstawie art. 45 ust. 3b ustawy o PIT, ale sam płatnik ma zaległość podatkową, ponieważ jako płatnik jest poza zakresem podmiotowym tego przepisu.

2.       Zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowych, od których naliczono odsetki za zwłokę
(art. 1 pkt 2)

W art. 1 pkt. 2 ustawy zaproponowano zmianę art. 62 § 4, polegającą na ograniczeniu konieczności wydawania przez organ podatkowy postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej, jedynie do sytuacji, gdy od zaległości naliczono odsetki za zwłokę. W naszej ocenie nie należy ograniczać wydania postanowienia, na które służy zażalenie, tylko do zaległości podatkowych, od których naliczono odsetki za zwłokę. Podatnik powinien mieć prawo do potwierdzenia postanowieniem, że wpłata została zaliczona na zaległość podatkową. Jak rozumiemy, proponowany tekst przepisu umożliwi w ogóle niewydawanie postanowienia w przypadku, gdy od zaległości nie ma odsetek. Pewność, że brak zaległości podatkowej, jest istotna w prowadzeniu działalności gospodarczej. Przepisy (m.in. akcyzowe) wielokrotnie odnoszą się do braku zaległości podatkowych, jako warunku dającego możliwość prowadzenia wielu działań. Postulujemy o rezygnację z przedmiotowej zmiany.

3.       Zwiększenie pewności, co do zaistnienia przedawnienia podatkowego poprzez uporządkowanie wyjątków przerywających, bądź zawieszających bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 1 pkt 3)

Przedawnienie zobowiązania podatkowego służy, co również podniesiono w uzasadnieniu zmiany, realizacji takich wartości jak zachowanie równowagi budżetowej oraz wzmocnienie przekonania podatnika o zakończeniu rozliczenia danego okresu podatkowego. Przepisy normujące przedawnianie zobowiązań podatkowych dają podatnikowi pewność, że po upływie określonego czasu jego zobowiązanie podatkowe wygasło, nawet wtedy, gdy faktycznie go nie uregulował. Przepisy te pozwolą uzyskać podatnikowi podstawową pewność, co do swojej sytuacji prawnopodatkowej. Co do zasady, chodzi o takie ukształtowanie relacji podatnika i państwa, aby ten pierwszy, przykładowo w wyniku popełnionych nieświadomie błędów, nie był wiecznym dłużnikiem państwa. Z drugiej strony termin, po upływie którego przedawniają się zobowiązania podatkowe służy mobilizacji organów państwa do sprawnego i skutecznego egzekwowania swoich należności. Powyższe zasady i reguły tracą na znaczeniu poprzez wszelkiego rodzaju wyjątki od normy ogólnej. Takim przykładem jest art. 70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który pozwala organom podatkowym na zawieszenie biegu terminu przedawnienia w każdym przypadku, gdy organ uzna, że ze względu na upływ terminu przedawnienia nie zdąży wymierzyć zobowiązania podatkowego. Służy temu wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się niewykonaniem tego zobowiązania. Uchwalenie art. 70 §6 pkt 1 spowodowało ukształtowanie się patologicznej praktyki organów podatkowych polegającej na instrumentalnym wszczynaniu postępowań karnych skarbowych, tj. wyłączenie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Takie postępowania wszczynane są bez uzasadnionej podstawy oraz w celu, który nie jest ustawowo określonym celem postępowania karnego. Godzi to w konstytucyjne oraz ustawowo zagwarantowane prawa podatników. W naszej ocenie niezwykle ważna jest zmiana tych przepisów, aby organy podatkowe nie dysponowały narzędziem pozwalającym na nadużywanie prawa. Coraz częściej mając do czynienia z budzącymi wątpliwości działaniami organów podatkowych, pojawia się wyraźna potrzeba wprowadzenia do systemu prawa większych gwarancji dla podatników w omawianym zakresie. Zaproponowane zmiany podniosą poziom rzetelności oraz transparentności działania administracji publicznej, co będzie skutkowało zwiększeniem zaufania obywateli do działania instytucji państwa, a także przyczyni się do pełniejszej realizacji gwarancji ochrony i poszanowania ich praw oraz interesów.

4.       Wprowadzenie fakultatywności składania uzasadnienia do korekty deklaracji podatkowej
(art. 1 pkt 7)

Usunięcie warunku, zgodnie z którym skuteczne skorygowanie deklaracji, następuje wtedy, gdy do korekty deklaracji dołączono pismo uzasadniające przyczyny jej złożenia jest oczywiście zmianą pożądaną, która w naszej ocenie przyczyni się do zmniejszenia zbędnej biurokracji. Pisma uzasadniające złożenie korekty i tak nie zawierają informacji, które potencjalnie organ podatkowy chciałby otrzymać. W większości przypadków są to lakoniczne, nic nie wnoszące wyjaśnienia w postaci informacji, że składana korekta jest wynikiem popełnionego błędu we wcześniejszym rozliczeniu. Z samej definicji korekty wynika, że poprawia ona błędne lub nieprawdziwe rozliczenie. Zatem utrzymywanie warunku dołączania do korekty deklaracji pisemnego uzasadnienia przyczyn jej złożenia, jako warunku skuteczności deklaracji, nie ma żadnego znaczenia dla rozliczenia i powinno zostać uchylone. Warto wskazać, że obowiązek ten, często nieznany podatnikom, w praktyce powoduje konieczność wzywania podatników przez organy podatkowe do uzupełnienia złożonej korekty deklaracji poprzez dołączenie pisma uzasadniającego przyczyny jej złożenia.

5.       Ograniczenie możliwości nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej (art. 1 pkt 8)

W pełni popieramy przedstawioną propozycję wyłączenia możliwości nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W przeciwieństwie do pozostałych trzech merytorycznych i obiektywnych przesłanek nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, to omawiana służy jedynie organom podatkowym do szybkiej egzekucji zobowiązania w przypadku braku efektywności ich działania.

Dodatkowo uważamy za zasadne, rozważenie zmiany w zakresie okresów, w których może być wszczęta kontrola podatkowa (powinien być to termin znacznie krótszy niż termin przedawnienia, by uniknąć wszczynania kontroli tuż przed przedawnieniem i wydłużania terminu przedawnienia). W tym zakresie wydaje się, że organy powinny prowadzić kontrolę znacznie szybciej i efektywniej, zaś przepisy pozwalające im unikać skutków przedawnienia, czy braku wykonalności decyzji I instancji, nie mobilizują ich wystarczająco do zmiany praktyki, a nawet utrwalają dotychczasowe błędne praktyki.

Zasadne jest wprowadzenie przepisu przejściowego dotyczącego nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności, co ograniczy możliwość jego nadania z momentem wejścia w życie znowelizowanych przepisów. Bez takiego zapisu organy mogą twierdzić, że rygor można nadać decyzjom wydanym przed wejściem w życie nowelizacji.

6.       Uchylenie przepisów dotyczących mechanizmu tzw. korekty kosztów w podatkach dochodowych (art. 2  i art. 3)

Przepisy nakładające na podatników obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania w terminie zobowiązań (art. 24d ustawy o PIT i art. 15b ustawy CIT) zostały wprowadzone ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce. Ich uchwalenie, było reakcją ustawodawcy na występujące w gospodarce zatory płatnicze prowadzące do pogorszenia lub utraty płynności finansowej przez część uczestników rynku. Regulacje te mają za zadanie zwiększać dyscyplinę płatniczą tych przedsiębiorców, którzy wykorzystując swoją przewagę rynkową, wymuszają na słabszych podmiotach nieprzyzwoicie długie terminu płatności. W ocenie przedsiębiorców po dwóch latach ich obowiązywania nie sposób wskazać, aby przyczyniły się do zmniejszenia zatorów płatniczych lub w jakikolwiek inny sposób pozytywnie oddziaływały na rynek. Przeciwnie, ich nieprecyzyjność, wadliwa konstrukcja i wyjątkowo sankcyjny charakter powodują, że przedsiębiorcy zmuszeni zostali do ponoszenia wysokich kosztów księgowo-ewidencyjnych. Dodatkowo obciążeni są ogromnym ryzykiem podatkowym, które wynika z wadliwości legislacyjnej tych przepisów.

Uchylenie art. 24d ustawy o PIT i 15b ustawy o CIT jest konieczne, również dlatego, że najbardziej uderzają
w przedsiębiorstwa borykające się z problemami finansowymi. Firmy te, winny w trudnym okresie otrzymać pomoc w postaci odroczenia lub rozłożenia na raty płatności zobowiązań podatkowych, a nie dodatkowe - sankcyjne obciążenie. W tym kontekście omawiane przepisy zamiast pomagać, dodatkowo szkodzą uderzając w płynność finansową słabszych przedsiębiorców, którzy siłą rzeczy nie są w stanie regulować swoich zobowiązań. Z kolei, z merytorycznego punktu widzenia trudność w zastosowaniu tych przepisów polega na tym, że odnoszą się one do momentu zaliczenia konkretnej faktury do kosztu podatkowego. W wielu przypadkach (rozliczanie kosztu zapasów, produkcji w toku lub inwestycji w budowie), trudno jest precyzyjnie wskazać taki moment. Jednocześnie powodują one dyskryminację polskich przedsiębiorców względem podmiotów zagranicznych, nie będących polskimi podatnikami, których nie dotyczą. W ocenie Konfederacji Lewiatan przedstawiona w projekcie zmian propozycja uchylenia omawianych przepisów jest konieczna i powinna być możliwie szybko uchwalona.

7.       Zmniejszenie uciążliwości kontroli dla podatników i administracji (art. 5)

Zasadą zarówno w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej jak i w Ordynacji podatkowej powinno być, iż czynności kontrolne są przeprowadzane w miejscu przechowywania ksiąg. Sformułowanie „jeżeli udostępnienie ich w siedzibie może w znacznym stopniu utrudnić wykonywanie przez kontrolowanego bieżącej działalności" daje organom podatkowym prawo decydowania czy owo utrudnienie występuje, czy też nie. Tymczasem powinna to być decyzja kontrolowanego. Co do zasady, tam gdzie znajdują się dokumenty tam także, najczęściej, są osoby, które mają wiedzę dotyczącą zdarzeń, które owe faktury dokumentują. Naszym zdaniem reguła powinna być dokładnie przeciwna - kontrola w miejscu przechowywania ksiąg, chyba, że kontrolowany wskaże jako miejsce kontroli siedzibę / miejsce prowadzenia działalności.

8.       Postulat dodatkowy

Nadawanie przesyłek do organów podatkowych w placówce operatora pocztowego (art. 12 §6 pkt 2 OP)

W naszej ocenie dokonując zmian w ustawie Ordynacja podatkowa, zasadne jest uregulowanie kwestii nadawania przesyłek do organów podatkowych, poprzez wskazanie, że termin złożenia pisma uważa się za zachowany, również gdy przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. 1529).

Zmiana ta ma fundamentalne znaczenie dla przedsiębiorców, ponieważ ułatwi im uczestniczenie w postępowaniach podatkowych. Mając na względzie ich interes, zasadne jest dokonanie zmiany art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w taki sposób, aby umożliwić im nadawanie przesyłek rejestrowanych z zachowaniem wymaganych przez polskie prawo terminów w placówce operatora pocztowego niemającego statusu operatora wyznaczonego. Zmiana wyeliminuje występowanie negatywnych skutków procesowych dla uczestników postępowań, którzy nie mając świadomości konieczności nadania przesyłki z zachowaniem wymaganego przez prawo terminu w placówce pocztowej polskiego operatora wyznaczonego składali pisma w placówce innego operatora pocztowego. Przykłady takie znajdują potwierdzenie w orzecznictwie, np. w zakresie sądów administracyjnych: II SA/Łd 472/13, I OSK 1232/13, II SA/GI 137/13, IV SA/GI 124/13. Zmiana posłuży większej przejrzystości oraz ujednoliceniu obecnie obowiązujących przepisów (patrz art. 144, 150 § 1 pkt 1, 154a § 6), a także wyeliminuje dyskryminację polskich operatorów pocztowych wobec operatorów świadczących powszechne usługi pocztowe w innych krajach UE. Proponowana zmiana przyczyni się do rozwoju nowoczesnej i konkurencyjnej gospodarki, w tym również rynku usług pocztowych z korzyścią dla wszystkich jego użytkowników. Proponowana zmianie przełoży się również na wpływy do budżetu państwa, ponieważ tzw. pocztowe usługi powszechne świadczone przez operatora wyznaczonego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (23% VAT), a usługi wchodzące w zakres usług powszechnych - realizowane przez operatorów pocztowych, którzy nie mają statusu operatora wyznaczonego - nie podlegają zwolnieniu z tego podatku. Oznacza to, że od każdej usługi polegającej na doręczeniu np. nadanej przez obywatela przesyłki zwykłej, rejestrowanej bądź rejestrowanej za potwierdzeniem odbioru w placówce operatora pocztowego nie mającego statusu operatora wyznaczonego, operator pocztowy uiści do budżetu państwa podatek VAT. W przypadku wprowadzenia proponowanej zmiany skorzystają na niej więc tak obywatele, jak budżet państwa oraz konkurencyjna gospodarka.

Propozycja zapisu art. 12 § 6 pkt 2:

„2) nadane w polskiej placówce pocztowej operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe (Dz.U. poz. 1529) lub w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub otrzymane przez polską placówkę pocztową operatora pocztowego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym;".