Przykładowo, zakładając wejście w życie Ustawy i rozpoczęcie procesu dnia 1 stycznia 2017 r. rachunek istniejący wysokiej wartości zweryfikowany w wyniku przeglądu elektronicznego przesłanek, który nie wykazał żadnej przesłanki z kraju / jurysdykcji uczestniczącej na moment dokonywania przeglądu, np. na dzień 31 grudnia 2017 r. zostanie sklasyfikowany jako rachunek, który nie będzie rachunkiem raportowanym. W sytuacji dołączenia 30 czerwca 2018 r. nowej jurysdykcji uczestniczącej - model (Ustawa) nie przewiduje procesu ani terminów na ponowne przeprowadzenie wymaganego przeglądu rachunku istniejącego takiego rachunku już sklasyfikowanego (w szczególności nie jest to zmiana w okolicznościach); nie wspominając już o nieefektywności takiego podejścia powtarzania w zasadzie w nieskończoność takich procesów przez instytucje finansowe.

Dlatego też rozwiązaniem jest stworzenie podstaw w regulacjach krajowych, które pozwoliłyby weryfikować rachunki istniejące pod względem przesłanek wskazujących na jakąkolwiek (każdą możliwą) jurysdykcję podatkową. Rachunek sklasyfikowany w ten sposób jako noszący przesłanki przykładowo jurysdykcji ABC (nieobecnej na dany moment w modelu) byłyby raportowany na moment dołączenia takiej jurysdykcji na podstawie MCAA.

Do rozważenia pozostaje również podejście wskazywane przez OECD w załączniku nr 5 do Modelu CRS „Wider Approach to the Common Reporting Standard" wskazując na konkretne rozwiązania/ modyfikacje terminologii w całym modelu, z wykorzystaniem pojęcia „Foreign Jursidiction". Rekomendowane jest dokładne rozważenie tego zagadnienia i wprowadzenie wymaganych modyfikacji.

Dla umożliwienia przeprowadzenia procedur weryfikacyjnych i raportowania w wymaganym ustawą zakresie, konieczna jest ww. zmiana i skorygowanie wewnętrznych sprzeczności Ustawy, istniejących nawet bez wchodzenia w zagadnienie „wider approach".

2.         Precyzyjnego i prawidłowego uregulowania wymaga zagadnienie przeliczania progów / limitów oraz raportowania. Rekomendowane jest oparcie się na następujących proponowanych zasadach:

a)        Wyraźne wskazanie, iż raportowanie odbywa się w walucie w której rachunek jest prowadzony, ze wskazaniem tej waluty. Vide: komentarz do modelu CRS, Section I, Paragraph B  - Curreny, 23. „The information must be reported in the currency in which the account is denominated and the information reported must identify the currency in which each amount is denominated." Dlatego też konieczne jest doprecyzowanie art. 15 ust. 1 Ustawy.

b)        Progi / limity Ustawy powinny być wyrażone w złotych. Vide: komentarz do modelu CRS, Section VII, Subparagraph C(4) Currency translation rule, 20. "When implementing the Common Reporting Standard, jurisdictions are expected to use the amounts that are equivalent in their currency to the US dollar threshold amounts described in the Standard. However, they are not required to use the exact equivalent amounts to the US dollar threshold amounts; approximate equivalent amounts are sufficient." Dlatego też zbędny byłby w przypadku wyrażenia limitów w złotych  - art. 4 Ustawy.

c)         Po przyjęciu rozwiązania zgodnie z pkt 1 i 2 - jedynie w przypadkach prowadzenia rachunków w walucie innej niż złote konieczne byłoby przewalutowanie w celu porównania do limitów określonych w złotych, Vide: komentarz do modelu CRS, Section I, Paragraph B  - Curreny, 24 "If the balance or value of a financial account or other amount is denominated in a currency other than the currency used by a Participating Jurisdiction when implementing the Common Reporting Standard (for purposes of thresholds or limits), a Reporting Financial Institution must calculate the balance or value by applying a spot rate to translate such balance or value into the currency equivalent. For the purpose of a Reporting Financial Institution reporting an account, the spot rate must be determined as of the last day of the calendar year or other appropriate reporting period for which the account is being reported." Dlatego tez konieczne jest zmodyfikowanie art. 15 ust. 2 Ustawy w tym kierunku, z uwzględnieniem kursu z końca roku poprzedzającego rok, w którym ustalane jest saldo (wartość) rachunku.

d)        Istotna jest również rewizja zapisów projektu „Rozporządzenia Ministra Finansóww sprawie szczególnych warunków stosowania procedur..." wykonującego postanowienia ustawy wprowadzającej IGA i określającego m.in. zasady dokonywania przeliczeń sald / limitów w celu możliwego uspójnienia z przedmiotową Ustawą i punktami 1-3 powyżej. 

3.         Proponujemy implementację wytycznych komentarza OECD do CRS (w zakresie: komentarz do Sekcji III - pkt 16 i 49; do Sekcji IV - pkt 14; do Sekcji V - pkt 27), który stanowi, że w przypadku zmiany okoliczności, raportująca instytucja finansowa może uznawać status danej osoby sprzed zmiany okoliczności przez okres 90 dni kalendarzowych licząc od dnia,w którym zidentyfikowano przesłankę w wyniku zmiany okoliczności. Analogiczne rozwiązanie zastosowane w art. 36 ust. 3 ustawy (dot. zmiany okoliczności przy stosowaniu kryterium adresu stałego zamieszkania). Uwaga dotyczy: art. 16 ust. 3 i 4, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 4, art. 20, art. 23 ust. 2 (tj. wszystkie przepisy dot. wystąpienia nowych przesłanek w wyniku zmiany okoliczności).

4.         Art. 2 pkt 1 Ustawy. W zdaniu „ilekroć w ustawie jest mowa o: 1) rezydencji instytucji finansowej - rozumie się przez to państwo, w którym instytucja finansowa (...)" proponujemy użyć sformułowania „państwo członkowskie". 

5.         Art. 2 pkt 5 lit. b Ustawy. Przepis odwołuje do nieistniejącego w ustawie artykułu (art. 1 ust. 4). W naszej ocenie odwołanie to powinno dotyczyć art. 3 ust. 3 ustawy.

6.         Art. 2 pkt 10 lit. c Ustawy. "Umowa towarowa" nie jest zdefiniowana ani w projekcie ustawy, ani w Dyrektywie 2014/107/UE, ani w polskim prawie. Na podstawie treści pkt 7 w sekcji VIII Common Reporting Standard wydaje się, że chodzi o towarowy instrument pochodny (ang. commodity) - w związku z tym postulujemy zastąpienie zwrotu "umowa towarowa" terminem "towarowy instrument pochodny". Umowa towarowa w potocznym znaczeniu oznacza de facto każdą umowę handlową, której przedmiotem jest towar. Nie wydaje się jednak, aby intencją było objecie tego typu umów zakresem pojęcia "aktywo finansowe" (financial asset).

7.         Art. 2 pkt 12 Ustawy. Brak implementacji Sekcji VIII (B)(1)(e) - trust jako nieraportująca instytucja finansowa, postulowane jest uzupełnienie definicji, tak żeby zachować spójność z Dyrektywą oraz modelem CRS.

8.         Art. 2 pkt 13 Ustawy. Brak implementacji Sekcji VIII (B)(2)(c) DAC2 - tj. brak określenia, kiedy dochód przynosi/nie przynosi korzyści osobom prywatnym. Rekomendowanej jest wykorzystanie definicji z Dyrektywy.

9.         Art. 2 pkt 26 Ustawy. Brak pełnej implementacji Sekcji VIII (C)(4) - brak rozwinięcia definicji „udziału w kapitale"  w przypadku trustu będącego instytucją finansową, rekomendowane jest zachowanie spójności z Dyrektywą oraz modelem CRS.

10.      Art. 2 pkt 39 lit. e), tiret czwarty Ustawy. Rekomendowane jest doprecyzowanie czy warunki przewidziane przy rachunku utworzonym w związku ze sprzedażą, zamianą lub dzierżawą bądź najmem nieruchomości lub ruchomości należy spełnić łącznie, czy wystarczające jest spełnienie którejkolwiek przesłanki pozytywnej lub nie spełnianie negatywnej.

11.     Art. 2 pkt 39 lit. f), tiret drugi Ustawy. Limit dla rachunków, które w przewadze otwierane są w PLN, powinien być wyrażony w tym przypadku w PLN, gdyż codzienna zmiana kursów stwarza ryzyko, że rozpoczynając wizytę w Oddziale Klient będzie mógł założyć dany rachunek, a kończąc będzie już przekraczać limit i zacznie podlegać innym regulacjom - nie jest jasne co z dopisywaniem odsetek w przypadku gdy saldo rachunku wynosi 50 000 USD (czyli nie wpłata klienta, a dopisanie odsetek powoduje przekroczenie tego salda).

12.     Art. 2 pkt 43 Ustawy. Brak pełnej implementacji Sekcji VIII (D)(5) - brak definicji „osoby kontrolującej" w przypadku trustu rekomendowane jest zachowanie spójności z Dyrektywą oraz modelem CRS. Brak również odesłania do AML / Rekomendacji FATF.

13.     Art. 2 pkt 45 Ustawy. Warunek „niebędące instytucją finansową z jurysdykcji uczestniczącej" powinien odnosić się jedynie do pkt b - zgodnie z oryginalnym (angielskim) brzmieniem dyrektywy. Zastosowanie ww. warunku dla punktu a) uniemożliwia prawidłową identyfikację podmiotów pasywnych z jurysdykcji uczestniczących. Konieczne również przeformułowanie na „niebędący instytucją finansową z jurysdykcji uczestniczącej".

14.     Brak implementacji Zał. I Sekcja II(D), tj. umożliwienia outsourcingu w zakresie procedur należytej staranności i wypełniania obowiązków sprawozdawczych - vide: analogiczne uwagi i dyskusja w zakresie IGA.

15.     Art. 8 ust. 3 Ustawy. Ustawa nie precyzuje co powinna zawierać dokumentacja w zakresie przestrzegania procedur sprawozdawczych i procedur należytej staranności. Jednocześnie Rozdział 11 przewiduje kontrolę prawidłowości takiej dokumentacji. Proponuje się określenie przynajmniej podstawowych wymogów, jakie powinna spełniać ww. dokumentacja.

16.     Art. 8 ust. 4 Ustawy. Doprecyzowania wymaga, iż raportowanie w terminie do 30 czerwca roku następnego dotyczy rachunków zidentyfikowanych w danym roku. Propozycja brzmienia:

„4. Informacje, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są sporządzane za okres roku kalendarzowego, w którym rachunek został zidentyfikowany i przekazywane w formie dokumentu elektronicznego, w terminie do 30 czerwca roku następnego."  

17.     Art. 8 ust. 6 Ustawy. Proponuje się jednoznaczne wskazanie, czy instytucje finansowe mogą korzystać z własnych wzorów oświadczeń (pod warunkiem posiadania co najmniej zdefiniowanych elementów), czy wyłącznie z wzoru określonego w rozporządzeniu.

18.      Art. 8 Ustawy. Należy dodać ust. 6a umożliwiający traktowanie certyfikacji rezydencji jako tożsamych z oświadczeniami pozyskiwanymi przez raportujące instytucje finansowe.  Proponowana treść:

„art.8 ust. 6a. Dopuszcza się traktowanie certyfikacji rezydencji pozyskanej przez raportujące instytucje finansowe na równi z oświadczeniem pozyskanym przez nie w związku z prowadzonymi procedurami, o których mowa w rozdziałach 5-8".

19.     Art. 8 ust. 7 Ustawy. Dyrektywa Rady 2014/107/UE nie wymusza nakładania odpowiedzialności karnej na składającego oświadczenie. Postulujemy zatem o nie wprowadzanie takiej sankcji w ustawie.

20.     Art. 9 pkt 1 i 4 Ustawy.

- "Miejsce urodzenia" - czy miejsce rozumienia należy rozumieć jako kraj i miejscowość czy też wystarczy kraj urodzenia. W wersji angielskiej Dyrektywy 2014/107/UE i Common Reporting Standard jest mowa o "place of birth", które to słowo może być szeroko rozumiane i jako kraj i miejscowość i równie dobrze tylko jako samą miejscowość.

- Z art. 9 pkt 1 lit. b)  wynika, że w informacjach powinny być raportowane podmioty (czyli zarówno aktywne jak i pasywne NFE), jeżeli są kontrolowane przez co najmniej jedną osobę raportowaną. Tymczasem definicja rachunku raportowanego wskazuje na rachunki finansowe znajdujące się w posiadaniu co najmniej jednej osoby raportowanej. Powoduje to niejasność czy informacja o rachunkach raportowanych ma obejmować np. rachunki niemieckich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (GmbH), których osobami kontrolującymi są polscy rezydenci podatkowi. Posiadaczem rachunku jest s-ka GmbH, ale kontrolującym jest polski rezydent. Analogiczny problem występuje przy cypryjskich s-kach typu limited partnership. Jeżeli spółki takie będą posiadać rachunki tylko w Polsce to mogłoby to prowadzić do wyłączenia raportowania informacji o takich rachunkach, co wydaje się - wbrew treści literalnej przepisu art. 9 pkt 1 lit. b) iż nie było intencją projektodawcy.

- "Informacja o zamknięciu rachunku raportowanego w ciągu roku lub okresu" - postulujemy doprecyzowanie czy pod tym pojęciem mieścić się ma sam fakt zamknięcia (na zasadzie odznaczenia pola - tak/nie), czy też chodzi o podanie daty zamknięcia rachunku.

21.     Art. 9 pkt 4 Ustawy. Proponuje się zmianę fragmentu „oraz informację o jego zamknięciu" na „lub informację o jego zamknięciu". Zał. I, Sekcja I(A)(4) Dyrektywy wymaga w stosunku do zamkniętych rachunków zaraportowanie jedynie faktu ich zamknięcia (bez salda, wartości, itp.).

22.     Art. 12. ust. 4 Ustawy. Przepis ten nakłada obowiązek wykonania obowiązku informacyjnego. z art. 24 ustawy o ochronie danych osobowych, w "terminie pozwalającym na zrealizowanie przez osobę jej uprawnień", tj. przed terminem wysłania raportu za dany rok (art. 8 ust. 1 ustawy). Powstają przy tym następujące wątpliwości:

- o jakie konkretnie uprawnienie osoby raportowanej z Rozdziału 4 ustawy o ochronie danych osobowych (uodo) chodzi, tj. czy o możliwość wniesienia sprzeciwu w trybie art. 32 ust. 1 pkt 8 uodo, co by oznaczało, że osoba raportowana mogłaby nie zgodzić się na przetwarzanie danych w związku z ustawą i w stosunku do takiej osoby raportująca instytucja finansowa nie mogłaby zaraportować danych osobowych (a w konsekwencji i finansowych) osoby raportowanej?
- czy zamiarem ustawodawcy jest nałożenie wykonywania obowiązku informacyjnego każdego kolejnego roku trwania umowy o rachunek z klientem, który będzie raportowany,  tzn. że ma to być każdorazowa czynność po stronie banku, nawet wówczas gdy uprzednio poinformował osobę raportowaną i wskazał, że w przypadku braku zmiany okoliczności i dalszego istnienia sald na rachunkach lub osiągania przychodów będzie tą osobę raportował także w następnych latach? Wymaganie corocznego informowania Klientów a priori z niejasnym zakresem uprawnień informowanego Klienta kreuje ryzyko nie tylko dodatkowych zbędnych kosztów związanych z wysyłką informacji, ale również sporów jakie powstaną między bankami a klientami na gruncie prawa do wniesienia sprzeciwu z art. 32 ust. 1 pkt 8 uodo (nie wydaje się bowiem aby celem Dyrektywy 2014/107/UE i samego Common Reporting Standard było wyłączania procesu wymiany informacji w wyniku sprzeciwu Klienta - osoby raportowanej).

23.     Art. 14 ust. 1 Ustawy. Postulujemy potwierdzenie, iż celem projektodawcy jest to aby momentem, od którego należy dany rachunek uznać za raportowany jest data zakończenia identyfikacji zgodnie z procedurami opisanymi w rozdziałach 4-9 (np. styczeń 2017 r.) a nie data złożenia wniosku o otwarcie rachunku lub samego otwarcia rachunku (np. grudzień 2016 r.). Art. 22 wymaga od raportujących instytucji finansowych weryfikacji złożonych oświadczeń przez klientów z posiadaną dokumentacją, w tym AML/KYC (złożenie wniosku/otwarcie r-ku mogą nie być tożsame z datą zakończenia identyfikacji, stąd konieczne jest potwierdzenie intencji ustawodawcy).

24.     Art. 16 ust. 2 pkt 1, art. 17 ust. 4 pkt 1 vs. art. 22 oraz art. 23 ust. 1 Ustawy. Konieczne jest doprecyzowanie, iż w art. art. 16 ust. 2 pkt 1 oraz art. 17 ust. 4 pkt 1 mowa jest o rezydencji podatkowej (na cele podatkowe), analogicznie jak w art. 22 oraz art. 23 ust. 1 ustawy. Vide:  komentarz do CRS, Section III, Subparagraph B(2) Indicia, 21 "21. The indicium contained in subparagraph B(2)(a) is an identification of the Account Holder as a resident of a Reportable Jurisdiction. This indicium is met if the Reporting Financial Institution's electronically searchable information contains a designation of the Account Holder as a Reportable Jurisdiction's resident for tax purposes". Konieczne jest zweryfikowanie pozostałych zapisów Ustawy w miejscach, w których posługuje się pojęciem rezydencji - w celu rozwiania wątpliwości. 

25.       W zakresie art. 19 ust. 1 Ustawy - proponuje się rozważenie zmiany sformułowania „na ostatni dzień następnego roku kalendarzowego" na sformułowanie „na ostatni dzień każdego następnego roku kalendarzowego". Obecne brzmienie wynika prawdopodobnie z błędu w tłumaczeniu angielskiej wersji dyrektywy. Zgodnie z CRS i Dyrektywą (ang.) sprawdzenie, czy rachunek stał się rachunkiem wysokiej wartości powinno następować cyklicznie na koniec każdego kolejnego roku. Brzmienie tego przepisu w języku polskim (zarówno w ustawie jak i dyrektywie) sugeruje, że ww. sprawdzenie ma nastąpić tylko na koniec 2016 r. (następny rok kalendarzowy).

26.     Art. 22 i 23 ustawy. W art. 23 ust. 1 zawarto odwołanie do oświadczenia, o którym mowa w ust. 1, przy czym nie dotyczy ono art. 23 tylko 22. Należy poprawić numerację - art. 23 został niepotrzebnie rozdzielony z art. 22.  

27.     Art. 24 Ustawy. Dyrektywa daje instytucjom finansowym wybór, czy stosować próg 250.000 USD, poniżej którego istniejące rachunki podmiotów nie podlegają identyfikacji i raportowaniu. Natomiast ustawa nie daje możliwości dokonania takiego wyboru i przewiduje obligatoryjne stosowanie ww. limitu. Niezbędna korekta w tym zakresie.

28.     Art. 27 ust. 4 pkt 1 i art. 28 Ustawy. W ustawie (jak i zresztą w Dyrektywie 2014/107/UE oraz samym Common Reporting Standard) brakuje klarownych wskazówek w oparciu o jakie konkretnie "posiadane informacje lub publicznie dostępne informacje" ma nastąpić ocena przez raportującą instytucję finansową czy dany podmiot jest aktywnym/pasywnym NFE lub podmiotem inwestującym, np. czy kody prowadzonej działalności gospodarczej (NACE codes) stanowią taką "informację" (kody i przedmiot działalności przedsiębiorcy znajdują się np. w dziale 3 rejestru przedsiębiorców KRS), skoro przedsiębiorca może mieć kody działalności właściwe zarówno dla aktywnego jak i pasywnego NFE. Umieszczenie w ustawie dodatkowego ustępu przykładowo przynajmniej wymieniającego rodzaje takich informacji byłoby niezwykle pomocne przy ustalaniu wewnętrznych procesów.

29.      Art. 48 ust. 1 Ustawy. Artykuł zakłada, że w przypadku stwierdzenia w toku kontroli raportującej instytucji finansowej nieprawidłowości o których mowa w art. 39, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji, nakłada na raportującą instytucję finansową karę pieniężną do wysokości 1 000 000 zł. Dyrektywa Rady nie przewiduje penalizacji nieprawidłowości, zatem nie jest konieczne wprowadzenie penalizacji w przepisach implementujących.

30.     Z uwagi na objęcie raportowaniem informacji o takich przychodach Klientów jak odsetki czy przychody ze sprzedaży aktywów finansowych w postaci papierów wartościowych (art. 9 pkt 5-6 projektu ustawy) stosownej nowelizacji/uchyleniu powinny ulec przepisy:
- art. 39 ust. 3 w zw. z art. 30b ust. 2  ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (UPDOF) w zakresie informacji PIT-8C sporządzanych i przesyłanych także do nierezydentów, które zawierają dane na temat dochodów (strat) z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, udziałów w sp. z o.o. i realizacji pochodnych instrumentów finansowych;             
- art. 42 UPDOF w zakresie informacji IFT-1R obejmujących przychody odsetkowe wypłacone w trakcie roku kalendarzowego nierezydentom z innych krajów niż państwa członkowskie UE, - art. 26 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie informacji IFT-1R obejmujących przychody odsetkowe oraz dywidendy wypłacone w trakcie roku kalendarzowego nierezydentom - osobom prawnym.  Uzasadnieniem jest to, że dane będą dublowane i instytucje finansowe będą wykonywać "podwójną" sprawozdawczość w zakresie tych samych danych i klientów. Stosowne przepisy nowelizujące ww. przepisy ustaw o podatku dochodowym powinny zostać ujęte w Rozdziale 14 projektu ustawy.

31.   W ustawie pojawia się termin „dowód tożsamości", a nie uwzględnia się osób małoletnich.

32.     Vacatio legis - oczywiste i nie wymagające szerszego komentarza jest uwzględnienie odpowiedniego vacatio legis, które naszym zdaniem powinno wynieść minimum 12 miesięcy od dnia ogłoszenia ustawy.

Dyrektywa odsetkowa

W związku z wchodzącą w życie „ustawą z dnia 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw" w zakresie m.in. wdrożenia dyrektywy w sprawie opodatkowania dochodów z oszczędności w formie wypłacanych odsetek (dyrektywa odsetkowa 2014/48/UE) zasadne jest zwrócenie uwagi, że zarówno projekt automatycznej wymiany informacji w dziedzinie opodatkowania - implementacja dyrektywy jak również dyrektywa odsetkowa mają ten sam zakres przedmiotowy i podmiotowy, a tym samym warto byłoby w czasie prowadzenia prac nad „projektem ustawy o obowiązkowej automatycznej wymianie informacji w dziedzinie opodatkowania" uspójnić definicje, wyłączenia, zakresy i terminy raportowania dla ww. aktów prawnych.

Konfederacja Lewiatan, 23 października
KL/588/239/2869/PP/2015