Opinia do projektu Ustawy o zmianie ustawy o CIT opublikowanego na stronie partii PiS
2015-11-25
Opinia Rady Podatkowej Konfederacji Lewiatan z dnia 5 listopada 2015 r. w sprawie projektu Ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opublikowanego na stronach internetowych partii Prawo i Sprawiedliwość.
1. Wstęp
Przedmiotem niniejszej opinii przygotowanej przez Radę Podatkową Konfederacji Lewiatan jest opublikowany na stronach internetowych partii Prawo i Sprawiedliwość projekt ustawy o zmianie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT").
Zasadniczym celem projektu wskazanym w uzasadnieniu, a w istocie jego „motywem przewodnim" jest wprowadzenie szeregu instytucji prawnych mających na celu przeciwdziałanie „agresywnej optymalizacji podatkowej", która definiowana jest przez autorów jako optymalizacja, która nie posiada cechy legalności.
Idea zmian jest słuszna. Trafnie zdiagnozowano problem, że „agresywna optymalizacja" może sprzyjać naruszenie równowagi konkurencji wśród przedsiębiorców. Jednakże znaczna część metod zaproponowanych w projekcie spowoduje istotne powiększenia obowiązków administracyjnych po stronie podatników, powodując znaczny wzrost kosztów stosowania przepisów podatkowych. Niektóre zaś projektowane rozwiązania stwarzają ryzyko uznania ich za niezgodne z Konstytucją. Ponadto progi wartościowe zastosowane w projekcie, spowodują, że wbrew intencjom autorów, nowe rozwiązania będą miały także zastosowanie do tego typu podmiotów, które ze swej istoty nie stosują „agresywnej optymalizacji". Zwracamy przy tym uwagę, że skuteczna walka z nadużyciami w obszarze optymalizacji ma silny kontekst międzynarodowy. Brak wprowadzenia określonych zbliżonych zasad na poziomie UE czy OECD spowoduje, że może nastąpić stygmatyzacja polskiego systemu podatkowego jako nieatrakcyjnego wobec systemów podatkowych innych krajów. Uważamy zatem, że niezwykle istotnym byłoby podjęcie intensywnych działań na forach europejskich i międzynarodowych mających na celu ustalenia nowego pakietu rozwiązań przeciwdziałających „agresywnej optymalizacji".
W uzasadnieniu przedmiotowego projektu wskazano również, że celem projektowanych zmian jest poprawa przepisów ustawy o CIT, które „są nieczytelne, co stanowi konsekwencję jej wielu nieprzemyślanych lub wręcz wadliwych nowelizacji". Bez wątpienia tak opisany cel nowelizacji należałoby uznać za słuszny. Jednakże lektura projektu ustawy prowadzi do wniosku, że zakładany cel nie tylko może zostać nie zrealizowany, ale nastąpi zwiększenie skomplikowania prawa w obszarze podatku dochodowego od osób prawnych. Wynika to z tego, że nie da się połączyć koncepcji „przeciwdziałania agresywnej optymalizacji" z ideą „uproszczenia przepisów". Jedynym rozwiązaniem w takim wypadku jest to, że wraz z prowadzeniem rozwiązań „anty-optymalizacyjnych" nastąpi dokonanie uproszczenia pozostałych przepisów.
Przykładem rozwiązań niezrozumiałych zwiększających obciążenia administracyjne jest ponowne wprowadzenie miesięcznych i kwartalnych deklaracji, które zostały zniesione kilka lat wcześniej z inicjatywy partii Prawo i Sprawiedliwość.
Bez wątpienia natomiast dobrymi propozycjami są rozwiązania dotyczące stawki podatku dla MŚP oraz ulgi inwestycyjne. Choć także tu trzeba wskazać na pewne błędy czy ryzyka.
Należy dodatkowo zauważyć, że, niezależnie od pozytywnej czy negatywnej oceny zaproponowanych rozwiązań, projektowane przepisy są w wielu miejscach nieprecyzyjne i mogą przyczynić się do dalszego pogłębiania wątpliwości interpretacyjnych. Dlatego też należałoby dokonać pogłębionej pracy redakcyjnej nad niektórymi zapisami.
Konfederacja Lewiatan liczy, że niniejsza opinia przyczyni się do poprawienia projektu, tak aby stanowił on dobrą podstawę do uchwalenia nowelizacji ustawy o CIT, która z jednej strony spowoduje poprawę jakości jej przepisów i wyrównanie warunków konkurencji, a z drugiej nie będzie mogła być kwestionowana jako nieprecyzyjna i niezgodna z Konstytucją.
2. Ocena generalna zasadniczych elementów nowelizacji
2.1. Stawka 15 % podatku dla małych podatników
Z uznaniem należy przyjąć propozycję obniżenia stawki podatku dla małych podatników. Zwracamy jednak uwagę, że takie samo obniżenie powinno nastąpić w stosunku małych podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedsiębiorca - mały podatnik, działający zarówno jako osoba fizyczna i jak i osoba prawna ma taką samą zdolności podatkową. Wprowadzenie obniżonej stawki tylko dla osób prawnych naruszy równowagę konkurencji oraz zostanie prawdopodobnie uznane za niezgodne z art. 32 Konstytucji.
Podstawową zasadą równości podatkowej jest „równe traktowanie wszystkich podmiotów charakteryzujących się w równym stopniu daną cechą istotną (relewantną). W uzasadnieniu jednego z orzeczeń Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że „wszystkie podmioty charakteryzujące się daną cechą istotną w równym stopniu, mają być traktowane równo, tzn. według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących" (K. 17/95, OTK ZU Nr 3/1995, s. 177, podobnie: K. 7/98, OTK ZU Nr 6/1998, s. 505).
2.2. Zmiany w zakresie cen transferowych
Pragniemy wskazać, że niedawno została podpisana przez prezydenta ustawa z dnia 9 października 2015 r. zmieniająca w zasadniczy sposób ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawę CIT w zakresie przepisów o cenach transferowych. Niniejsze zmiany wejdą w życie 1 stycznia 2016 roku w odniesieniu do obowiązku składania sprawozdania o wysokości dochodów i zapłaconego podatku przez polskie jednostki dominujące grup podatkowych oraz 1 stycznia 2017 r. w odniesieniu do obowiązków przygotowywania dokumentacji podatkowej dla transakcji i innych zdarzeń z podmiotami powiązanymi.
Podpisana ustawa w znaczący sposób zwiększa zakres informacji i dokumentów, które podatnicy będą zobowiązani przygotować i przedłożyć organom skarbowym w celu potwierdzenia, iż ich relacje z podmiotami powiązanymi nie mają wpływu na rynkowość transakcji i innych zdarzeń zapisywanych w księgach rachunkowych i przekładających się na ich dochody podatkowe. Nowe przepisy ograniczają zasadniczo możliwość przedstawienia nieprawidłowej lub niekompletnej informacji w tym zakresie oraz wprowadzają mechanizmy, które w sposób szybszy i prostszy pozwolą organom skarbowym na weryfikację poprawności rozliczeń (w tym ich rynkowości) polskich podmiotów powiązanych z innymi krajowymi czy zagranicznymi podmiotami. Co więcej, wprowadzane przepisy zgodne są z rekomendacjami OECD opracowanymi w ramach programu BEPS i w tym zakresie spójne są
z przepisami, które są wprowadzane lub planowane do wprowadzenia w innych krajach, co dodatkowo spowoduje, iż stosowanie nieprawidłowych cen transakcyjnych będzie utrudnione przez podatników międzynarodowych i łatwo weryfikowalne przez organy skarbowe.
W świetle powyższych faktów należy zgłosić wątpliwości do niniejszego projektu zmian pytając, czy obowiązywał on będzie wyłącznie w roku 2016 czy również w latach kolejnych, gdy zaczną obowiązywać w całości właśnie uchwalone przepisy, zwiększając dodatkowo obciążenia administracyjne nałożone na podatników w zakresie dokumentowania transakcji i zdarzeń zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi.
Co więcej, niniejszy projekt stoi w sprzeczności z właśnie podpisaną ustawą zmieniającą ustawę o CIT, w odniesieniu do ograniczenia podmiotowego podatników, którzy będą objęci proponowanymi zmianami, bowiem nie zakłada, iż dla mikroprzedsiębiorców, tj. podatników o przychodach lub kosztach nieprzekraczających 2 mln EUR, dla których od 2017 roku nie będzie obowiązku przygotowywania dokumentacji cen transferowych, proponowane przepisy nie będą miały zastosowania.
Dodatkowo, niniejszy projekt zakłada wprowadzenie zmian wyłącznie w ustawie o CIT - brak jest projektu zmieniającego przepisy o cenach transferowych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym można zrozumieć, iż celem projektu jest ograniczenie transferu dochodów wyłącznie przez podmioty będące podatnikami podatku CIT, co stanowi swoistą dysproporcję.
Przepisy proponowane w niniejszym projekcie są mało precyzyjne, co zwiększy znacząco niepewność gospodarczą podatników i ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Co więcej, proponowane przepisy sprawiają wrażenie niezbyt starannie napisanych, zawierają błędne odwołania lub ich brak i nie uwzględniają nowelizacji przepisów, która wejdzie w życie w roku 2016 i 2017. Wymagają więc w naszej ocenie doprecyzowania i weryfikacji, w tym w szczególności w kontekście nowelizacji, która została już uchwalona i wejdzie w życie w 2016 i 2017 roku.
2.3. Informowanie organów podatkowych o operacjach gospodarczych powodujących bezpośrednio uzyskanie korzyści podatkowych (art. 11b)
Proponowany art. 11b w wielu miejscach zawiera przepisy niedookreślone, co może budzić wątpliwości natury konstytucyjności postulowanego obowiązku informowania organów podatkowych o operacjach gospodarczych przysparzających korzyści podatkowych. Nie wiadomo bowiem do jakiego stanu ma referować korzyść podatkowa. Jak domniemywamy chodzi to o stan „oczekiwanego" przez ustawodawcę poziomu opodatkowania. Problem tkwi w tym że tego „oczekiwanego" poziomu opodatkowania nie można odczytać w przepisach podatkowych (skoro ich zastosowanie generuje właśnie osiągnięcie takiej „korzyści"). Skoro nie można ich odczytać w przepisach podatkowych nie istnieje zatem treść prawna „korzyści podatkowej". Tym samym taki zapis narusza konstytucyjną zasadę źródeł prawa.
Należy dodatkowo podkreślić, że ani przedsiębiorcy, ani organy podatkowe nie są przygotowane na składanie i przetwarzanie być może informacji o wielu milionach dokonanych już operacji gospodarczych (można przyjąć bowiem założenie, że w związku z niepewnością co do znaczenia „korzyści podatkowej" podatnicy z ostrożności będą raportować wszelkie operacje gospodarcze). Projekt ustawy nie wskazuje precyzyjnie terminu na złożenie informacji podatkowej, co stanowi jej poważny mankament. Sugerujemy niewprowadzanie powyższych zmian.
2.4. Ulgi Inwestycyjne
Co do zasady pomysł wprowadzenia ulg inwestycyjnych, należy ocenić pozytywnie z nadzieją, że przyniesie ona zwiększenie inwestycji, które są niezbędne dla osiągnięcia wyższego tempa wzrostu gospodarczego.
Zasadniczym problemem są jednak warunki, które uprawniają do korzystania z ulgi.
Wszystkie określone w projekcie warunki mogą stać się „pułapką" dla podatnika, który czasami w sposób niezawiniony może spóźnić się np. z zapłatą zaliczki na podatek dochodowy. W tej sytuacji okazuje się, że podatnik jest „karany" utratą ulgi podatkowej, która była wkalkulowana w business plan przedsięwzięcia. Kara ta może być nieproporcjonalna do szkody spowodowanej opóźnieniem płatności. Podobnie warunek niezalegania może nie być spełniony gdy po kilku latach w trakcie kontroli zostanie odkryty błąd w rozliczeniach (często są to nieświadome błędy wynikające z zawiłości polskiego systemu podatkowego). W takim przypadku podatnik pozostaje w zwłoce od dnia następującego po dniu, w którym obowiązek zapłaty podatku wystąpił. Jeśli się okaże, że zaległość ta istniała w dniu złożenia zeznania i była większa od 3% kwoty zobowiązań podatkowych to ulga przepada.
Wydaje się, że w porównaniu do innych krajów proponowane ulgi podatkowe są przez ustawodawcę nadmiernie komplikowane - dla przykładu patrz np. § 6b EStG w Niemczech. Ponadto również w Polsce stosowane są prostsze i lepsze rozwiązania np. jednorazowy odpis amortyzacyjny dla małych lub nowych firm - art. 16k ust. 7 ustawy o CIT. Podsumowując, należy rozważyć uproszczenie mechanizmu działania ulgi.
2.5. Przywrócenie obowiązku składania deklaracji w trakcie roku podatkowego o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego
Nowelizacja art. 25b oznacza powrót do obowiązku składania deklaracji dot. dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego. Obowiązek ten został zniesiony z dniem 1 stycznia 2007 r. (w trakcie gdy partia Prawo i Sprawiedliwość sprawowała rządy w Polsce). Zgodnie z uzasadnieniem tamtej zmiany w 2006 r. „wprowadzenie tych zmian zmniejszy m.in. obciążenia biurokratyczne spoczywające na podatnikach". Niestety uzasadnienie do obecnego projektu ustawy nie wskazuje celu przywrócenia obowiązku składania deklaracji ani oczekiwanych skutków tej regulacji.
